Cassazione Civile, Ordinanza n. 37597/2022 del 22/12/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica della Guardia di finanza a carico di una società, cui l’Agenzia delle entrate aveva contestato per l’anno 2006: da un lato, un avviso di accertamento per il recupero di ritenute su redditi da capitale non effettuate come sostituto d’imposta, con interessi e sanzioni; dall’altro, un separato atto di contestazione di sanzioni per l’omesso versamento delle medesime ritenute. La CTP aveva rigettato il ricorso della società, mentre la CTR aveva accolto l’appello della contribuente. L’Agenzia ricorreva per cassazione contro la sentenza regionale. Nel frattempo la società aveva presentato istanza di definizione agevolata ex art. 6 d.l. n. 119 del 2018 sia per l’avviso di accertamento sia per l’atto sanzionatorio; l’Ufficio aveva però rigettato l’istanza limitatamente al secondo atto, qualificando le sanzioni come non collegate al tributo. Contro questo diniego la società proponeva a sua volta ricorso con tre motivi: carenza di motivazione ai sensi dello Statuto del contribuente; erroneità del diniego, perché la sanzione sarebbe stata collegata al tributo definito con l’altra istanza, pur se contestata con atto separato; e, in via subordinata, formazione di giudicato sul merito per difetto di specifiche censure dell’Ufficio nel precedente ricorso per cassazione.

La decisione

La Corte ha rilevato che la definizione agevolata si era perfezionata per l’avviso di accertamento, per cui il giudizio relativo a tale parte è stato dichiarato estinto. Quanto al diniego di definizione agevolata relativo all’atto di contestazione delle sanzioni, la Corte ha ritenuto infondato il primo motivo della società, perché il diniego era sufficientemente motivato, ma ha accolto il secondo motivo, stabilendo che le sanzioni per omesso versamento delle ritenute sono sanzioni collegate al tributo ai sensi dell’art. 17 d.lgs. n. 472 del 1997 e che, quindi, la domanda di definizione agevolata poteva essere presentata senza versamento separato dell’importo relativo a tale atto. Il terzo motivo è stato assorbito. Di conseguenza il diniego è stato annullato e, per effetto del pagamento della prima rata, la definizione agevolata è stata ritenuta perfezionata anche per il residuo contenzioso, con estinzione del processo. Le spese relative al giudizio sul diniego sono state compensate; nulla è stato disposto sulle spese del ricorso per cassazione, che restano a carico di chi le ha anticipate.

Norme richiamate

• art. 6, comma 10, d.l. n. 119 del 2018

  È la norma che consente la definizione agevolata delle controversie tributarie pendenti; la Corte ne applica il meccanismo sia all’avviso di accertamento sia all’atto sanzionatorio, distinguendo però gli effetti delle due istanze.

• art. 6, comma 12, d.l. n. 119 del 2018

  "Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dinanzi all'organo giurisdizionale presso il quale pende la controversia"

  Attribuisce al giudice davanti al quale pende la lite la competenza a decidere l’impugnazione del diniego di definizione, con pienezza di cognizione anche sul merito del provvedimento amministrativo.

• art. 7, comma 1, L. n. 212 del 2000

  Richiamato dal ricorrente per censurare il diniego per difetto di motivazione; la Corte ritiene però che il provvedimento fosse adeguatamente motivato.

• art. 17, comma 1, d.lgs. n. 472 del 1997

  "le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono sono irrogate, senza previa contestazione ... con atto contestuale all'avviso di accertamento o direttifica"

  La Corte vi ricava che sono collegate al tributo le violazioni direttamente riferibili alla determinazione o al pagamento del tributo, non le mere violazioni formali.

• art. 17, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997

  La previsione della possibilità di irrogare senza preventiva contestazione le sanzioni per omesso o ritardato pagamento conferma che esse rientrano tra le sanzioni collegate al tributo, con regime addirittura più semplificato.

• art. 13, d.lgs. n. 471 del 1997

  È richiamato come norma che disciplina la sanzione per omesso o ritardato versamento; la Corte osserva che l’omesso versamento delle ritenute integra una violazione collegata all’imposta non versata.

• art. 14, d.lgs. n. 471 del 1997

  "Chi non esegue, in tutto o in parte, le ritenute alla fonte è soggetto alla sanzione amministrativa pari al venti per cento dell'ammontare non trattenuto, salva l'applicazione delle disposizioni dell'articolo 13 per il caso di omesso versamento"

  La Corte lo interpreta come prova normativa del collegamento stretto tra la condotta omissiva del sostituto d’imposta e il tributo, poiché distingue tra omessa effettuazione della ritenuta e omesso versamento della stessa.

• art. 15, d.lgs. n. 158 del 2015

  La novella che ha soppresso il rinvio all’art. 13 nell’art. 14 è richiamata solo incidentalmente; la Corte precisa che, ai fini della decisione sulla definizione agevolata, tale modifica conferma comunque il collegamento tra violazione e tributo.

• artt. 46 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e 6, comma 13, d.l. n. 119 del 2018

  Richiamati per giustificare la disciplina delle spese in presenza di definizione agevolata, con assorbimento dei costi del processo pendente.

Massime di principio

• Ai fini della definizione agevolata delle liti tributarie, sono "sanzioni collegate al tributo" non solo quelle contestate contestualmente all’avviso di accertamento, ma anche quelle che, per struttura e funzione, presuppongono direttamente l’omesso o ritardato pagamento del tributo.
• La nozione di collegamento al tributo va riferita alle violazioni sostanziali che incidono sulla determinazione o sul pagamento dell’imposta; restano escluse le sole violazioni formali che si riflettono unicamente sull’attività di controllo dell’Ufficio.
• Nel sistema delle sanzioni tributarie, la presenza di un regime di irrogazione senza previa contestazione o addirittura mediante iscrizione a ruolo costituisce indice del nesso diretto tra sanzione e tributo.
• In materia di ritenute alla fonte, l’omessa effettuazione e l’omesso versamento delle ritenute sono condotte normativamente connesse all’obbligo del sostituto d’imposta e integrano, ai fini della definizione agevolata, sanzioni collegate al tributo.
• Il diniego di definizione agevolata deve essere impugnato davanti al giudice presso il quale pende la controversia, che decide con piena cognizione anche sulla legittimità sostanziale del provvedimento amministrativo.
• Quando la definizione agevolata si perfeziona per una parte della lite, il processo relativo a quella parte si estingue; se il diniego opposto a una diversa componente viene annullato, anche tale residuo contenzioso si considera definito secondo la disciplina speciale.
• La motivazione del diniego è sufficiente quando dal provvedimento emergano con chiarezza le ragioni del rigetto, specie se l’Ufficio qualifica la sanzione come autonoma e non collegata al tributo.

Come è indicizzato