Sentenza del 07/10/2015 n. 20033 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento relativo a IVA, IRPEG e IRAP per l'anno d'imposta 2003. L'Agenzia contestava la deducibilità dei costi sostenuti dalla società per acquisti da imprese residenti in Oman, considerato un Paese a fiscalità privilegiata, poiché tali costi non erano stati indicati separatamente nella dichiarazione dei redditi ai sensi dell'art. 110 TUIR. Sosteneva inoltre che la dichiarazione integrativa presentata dalla società dopo l'avvio della verifica non fosse idonea a sanare la violazione e che la società dovesse dimostrare l'effettiva attività dell'impresa estera, l'effettività delle operazioni e il loro interesse economico. La società, invece, sosteneva l'inerenza e l'effettività dei costi e rilevava che l'Ufficio non le aveva notificato il previo avviso con la concessione del termine di 90 giorni per fornire la prova richiesta dalla legge.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo dell'Agenzia per carenza della specifica indicazione richiesta dall'art. 366-bis c.p.c. e per la sua prevalente riferibilità a questioni di diritto anziché a fatti decisivi. Ha rigettato gli altri motivi, affermando che l'abolizione retroattiva del regime di indeducibilità dei costi black list ha trasformato la separata indicazione in un obbligo meramente formale, sanzionabile amministrativamente, mentre la deduzione dipende dalla prova dell'effettività dell'operazione e dell'operatività dell'impresa estera. Inoltre, la mancata concessione del termine di 90 giorni previsto dall'art. 110, comma 11, TUIR costituisce un vizio procedimentale che determina l'invalidità dell'avviso di accertamento emesso senza rispettare il contraddittorio preventivo. Il ricorso incidentale condizionato della società è stato dichiarato assorbito e le spese sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 110, commi 10 e 11

  Il comma 10 stabiliva che non erano deducibili le spese derivanti da operazioni con imprese domiciliate in Stati o territori a fiscalità privilegiata. Il comma 11 consentiva il superamento della regola qualora il contribuente provasse l'effettiva attività commerciale dell'impresa estera oppure l'effettivo interesse economico e la concreta esecuzione delle operazioni; prevedeva inoltre la notifica di un avviso e la concessione di 90 giorni per fornire tale prova.

  La Corte ha ritenuto che la mancata concessione del termine di 90 giorni violi il contraddittorio procedimentale e comporti l'invalidità dell'avviso di accertamento. Ha inoltre interpretato il successivo regime normativo nel senso che la separata indicazione dei costi black list costituisce un obbligo formale e non condiziona definitivamente la deducibilità dei costi effettivi.

• D.P.R. n. 322/1998, art. 2, commi 8 e 8-bis

  La disciplina delle dichiarazioni integrative è stata esaminata in relazione alla possibilità di correggere la mancata indicazione separata dei costi. La Corte ha escluso che tale omissione comporti automaticamente l'indeducibilità sostanziale dei costi, alla luce della disciplina successivamente introdotta e applicata retroattivamente.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 13

  La norma è stata richiamata con riferimento alla possibilità di regolarizzare la violazione mediante ravvedimento, ma la decisione si è fondata principalmente sulla natura formale della mancata separata indicazione e sull'effetto retroattivo della nuova disciplina.

• Legge n. 296/2006, art. 1, commi 301, 302 e 303

  La Corte ha riconosciuto carattere retroattivo all'abolizione del previgente regime di indeducibilità dei costi black list. Di conseguenza, la mancata indicazione separata dei costi comporta soltanto una sanzione amministrativa, mentre la deduzione resta subordinata alla prova dell'effettività della transazione e dell'operatività del fornitore estero.

• D.Lgs. n. 472/1997 e principi sul contraddittorio procedimentale

  La Corte ha richiamato, per analogia, Cass. Sezioni Unite n. 18184/2013 sul termine dilatorio previsto dallo Statuto del contribuente, affermando che il mancato rispetto di un termine volto a garantire il contraddittorio non è una mera irregolarità, ma può determinare l'invalidità dell'atto impositivo.

• Codice di procedura civile, art. 366-bis

  Il motivo di ricorso per vizio di motivazione deve indicare chiaramente e sinteticamente il fatto controverso e decisivo rispetto al quale la motivazione sarebbe omessa, insufficiente o contraddittoria. La mancata formulazione di tale indicazione determina l'inammissibilità del motivo.

Massime di principio

• Quando la legge prevede un contraddittorio preventivo e concede al contribuente un termine per produrre documenti o prove, l'Amministrazione deve rispettarlo prima di emettere l'atto impositivo; l'omissione può comportare l'invalidità dell'accertamento.
• La mancata indicazione separata di costi relativi a operazioni con Paesi a fiscalità privilegiata, nel regime applicabile dopo la riforma, è una violazione formale sanzionabile, ma non determina automaticamente l'indeducibilità del costo.
• Per ottenere la deduzione di costi black list il contribuente deve comunque dimostrare che il fornitore estero svolge un'attività commerciale effettiva oppure che l'operazione risponde a un concreto interesse economico ed è stata realmente eseguita.
• La retroattività di una disciplina fiscale più favorevole può incidere anche su periodi d'imposta anteriori, quando la legge e la giurisprudenza ne riconoscono l'applicabilità, eliminando conseguenze sostanziali precedentemente previste.
• Nel giudizio di cassazione, una censura relativa a vizi di motivazione deve individuare con precisione il fatto decisivo trascurato o mal valutato; contestazioni generiche o prevalentemente giuridiche possono essere dichiarate inammissibili.