Sentenza del 23/12/2024 n. 34001 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle entrate ha impugnato per violazione di legge la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, che aveva accolto l’appello della società contro l’atto di recupero. Nel 2017 la società aveva compensato tramite F24 crediti IVA infrannuali per complessivi 1.400.000 euro, superando il limite annuo di 700.000 euro previsto dall’art. 34 della legge n. 388/2000. L’Ufficio aveva recuperato la quota eccedente, con interessi e sanzione del 30% per omesso versamento. La società aveva ottenuto ragione in appello perché il giudice regionale riteneva che i crediti IVA trimestrali fossero assoggettati soltanto al limite autonomo dell’art. 8 del d.P.R. n. 542/1999 e che l’incertezza interpretativa escludesse la sanzione. L’Agenzia ha contestato sia l’esclusione dei crediti infrannuali dal plafond annuale per la compensazione orizzontale, sia l’asserita incertezza normativa.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto l’unico motivo dell’Agenzia, cassato la sentenza d’appello e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Ha stabilito che i crediti IVA trimestrali utilizzati in compensazione orizzontale sono soggetti al limite annuale di 700.000 euro applicabile nel 2017; il limite infrannuale dell’art. 8, comma 3, del d.P.R. n. 542/1999 opera invece con riferimento al trimestre e non sostituisce il plafond annuale. Ha inoltre escluso, nel caso concreto, l’obiettiva incertezza normativa idonea a escludere la sanzione: la difficoltà interpretativa sostenuta dalla società non rendeva incerto il significato della disciplina. La cassazione non definisce nuovamente nel merito l’importo dovuto né liquida le spese, rimessi al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• Art. 34, comma 1, legge n. 388/2000

  Alla luce di quanto sopra, stante la portata generale dell' art. 34 l. n. 388/2000 che non distingue tra crediti infrannuali e crediti di imposta derivanti da annualità precedenti, la quota di crediti infrannuali (ex articolo 38 - bis secondo comma del Dpr n. 633/1972 ) se utilizzata in compensazione con altre imposte soggiace al limite annuo previsto ex lege per la compensazione orizzontale, mentre il limite di compensabilità delle eccedenze Iva infrannuali opera, ai sensi dell' art. 8 comma 3, D.P.R. n. 542/1999 , soltanto nel periodo (trimestre) di riferimento.

  Il limite annuale si applica a tutti i crediti d’imposta utilizzati in compensazione orizzontale, inclusi i crediti IVA infrannuali; nel 2017 la soglia applicabile era di 700.000 euro.

• Art. 17 del d.lgs. n. 241/1997

  Invero, la disciplina in esame, relativa ai limiti di compensabilità del credito di cui all'art. 17, cit., trova applicazione con riferimento alla c.d. compensazione orizzontale dei crediti, cioè qualora vengano a essere compensati crediti di imposta con debiti relativi ad altre imposte.

  La compensazione orizzontale consiste nell’utilizzo di un credito d’imposta per estinguere debiti relativi ad altre imposte ed è quella soggetta al plafond annuale. La compensazione verticale, tra credito e debito della stessa imposta, resta fuori da tale limite.

• Art. 8, comma 3, d.P.R. n. 542/1999

  Alla luce di quanto sopra, stante la portata generale dell' art. 34 l. n. 388/2000 che non distingue tra crediti infrannuali e crediti di imposta derivanti da annualità precedenti, la quota di crediti infrannuali (ex articolo 38 - bis secondo comma del Dpr n. 633/1972 ) se utilizzata in compensazione con altre imposte soggiace al limite annuo previsto ex lege per la compensazione orizzontale, mentre il limite di compensabilità delle eccedenze Iva infrannuali opera, ai sensi dell' art. 8 comma 3, D.P.R. n. 542/1999 , soltanto nel periodo (trimestre) di riferimento.

  La norma disciplina il limite di compensazione delle eccedenze IVA infrannuali in relazione al trimestre di riferimento; non esenta però il credito trimestrale dal limite annuale quando viene compensato orizzontalmente con debiti relativi ad altre imposte.

• Art. 13 del d.lgs. n. 471/1997

  È la disposizione sanzionatoria applicata dall’Ufficio per l’omesso versamento conseguente all’utilizzo in compensazione oltre il limite. La Corte ha escluso che, nel caso concreto, la sanzione potesse essere disapplicata per obiettiva incertezza normativa.

• Art. 6 del d.lgs. n. 472/1997

  Costituisce, quindi, causa di esenzione del contribuente dalla responsabilità amministrativa tributaria una condizione di inevitabile incertezza sul contenuto, sull'oggetto e sui destinatari della norma tributaria, ossia l'insicurezza ed equivocità del risultato conseguito attraverso la sua interpretazione.

  L’esimente richiede un’incertezza oggettiva e inevitabile sulla norma, non la mera difficoltà interpretativa o l’ignoranza soggettiva del contribuente. Il giudice accerta autonomamente se tale condizione ricorra.

• Art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il motivo processuale invocato dall’Agenzia per denunciare in cassazione la violazione e falsa applicazione delle norme che regolano la compensazione dei crediti IVA.

• Art. 378 c.p.c.

  La norma è richiamata per la memoria successiva depositata dalla società nel giudizio di cassazione.

Massime di principio

• Quando un credito IVA trimestrale viene usato per compensare debiti relativi ad altre imposte, si tratta di compensazione orizzontale e il credito concorre al limite annuale complessivo previsto dalla legge.
• Il limite infrannuale previsto per i crediti IVA trimestrali riguarda il periodo di riferimento e non sostituisce né elimina il plafond annuale applicabile alla compensazione orizzontale.
• La compensazione tra credito e debito della stessa imposta è verticale e, secondo la decisione, non rientra nel limite annuale della compensazione orizzontale.
• Il superamento del limite non può essere giustificato invocando una generica difficoltà interpretativa: per escludere la sanzione occorre un’incertezza normativa oggettiva, inevitabile e verificabile dal giudice.
• L’eventuale credito residuo può essere riportato ai periodi successivi secondo le regole applicabili; ricorrendone i presupposti, può essere chiesto a rimborso, ma ciò non consente di superare il limite annuale quando il credito è utilizzato in compensazione orizzontale.