Sentenza del 14/10/2020 n. 633 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

Impugnazione di una cartella di pagamento per Euro 109.308,62 relativa a IRPEF, addizionali, sanzioni e interessi, derivante dall'indicazione in dichiarazione di un reddito di partecipazione (ricavi da fatture emesse alla P.A. — Comune di S) per i redditi 2012. La contribuente ha sostenuto che i presunti ricavi non sono mai stati conseguiti poiché il contratto che ne avrebbe dovuto essere fonte è stato poi dichiarato nullo dal Tribunale di N (sentenza n.281/2017), e ha chiesto che l'errore in dichiarazione fosse emendato anche in sede contenziosa. L'Agenzia ha opposto che l'eventuale correzione avrebbe dovuto effettuarsi mediante dichiarazione integrativa ai sensi dell'art.2, comma 8 del D.P.R. 322/1998 (termine quinquennale), e ha richiamato anche l'art.36-bis D.P.R. 600/1973 nonché orientamenti giurisprudenziali secondo cui l'emendabilità in sede contenziosa sarebbe limitata agli errori meramente formali.

La decisione

La Commissione ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di primo grado che aveva annullato la cartella. Ha ritenuto che l'errore dichiarativo (l'indicazione di ricavi inesistenti a seguito di un contratto poi dichiarato nullo) fosse opponibile in sede giudiziale ai sensi dell'art.2, comma 8-bis D.P.R. 322/1998 e della giurisprudenza (anche dopo le modifiche legislative del 2016 che hanno equiparato i termini), e che l'Amministrazione non avesse validamente dimostrato l'illegittimità della decisione. Il primo motivo di appello (richiamo all'art.36-bis) è stato ritenuto generico e inammissibile. L'Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese di lite (Euro 2.500,00 oltre accessori).

Norme richiamate

• D.P.R. 322/1998, art. 2, commi 8 e 8-bis

  Il comma 8 è stato modificato per equiparare i termini (quinquennali) delle dichiarazioni integrative sia a favore che a sfavore del contribuente; il comma 8-bis esplicita che il contribuente può comunque far valere, anche in sede di accertamento o giudizio, errori di fatto o di diritto che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria.

• D.P.R. 600/1973, art. 43

  Fissa il termine quinquennale per la notifica degli avvisi di accertamento; la normativa modificata è stata resa coerente con questo termine per le integrazioni dichiarative.

• D.P.R. 600/1973, art. 36-bis

  Riferimento richiamato dall'Agenzia in appello ma la Commissione ha ritenuto il richiamo generico, irrilevante o inammissibile rispetto alla questione dell'emendabilità della dichiarazione.

• D.L. 22 ottobre 2016 n. 193 (art.5) convertito nella L. 1 dicembre 2016 n.225

  Ha ampliato i termini per la presentazione delle dichiarazioni integrative (equiparandoli a quelli quinquennali per gli accertamenti) e ha introdotto l'attuale formulazione del comma 8-bis dell'art.2 D.P.R. 322/1998, esplicitando la possibilità di far valere errori anche in sede contenziosa.

• D.P.R. 602/1973, art. 38

  Norma richiamata relativamente all'istanza di rimborso; la Corte ha osservato che, anche in mancanza di istanza di rimborso o dichiarazione integrativa, il contribuente può proporre in giudizio l'emendamento della dichiarazione.

• Cass. SS.UU. n. 13378/2016

  Giurisprudenza di riferimento che ha riconosciuto la possibilità per il contribuente di emendare la dichiarazione in sede contenziosa per opporsi a pretese tributarie infondate, anche indipendentemente dai termini per la dichiarazione integrativa (posteriore intervento legislativo ha poi chiarito/esteso la disciplina).

• Cass. n. 20415/2014

  Pronuncia antecedente alla novella legislativa del 2016; richiamata dall'Agenzia ma la Commissione l'ha ritenuta non applicabile alla fattispecie successiva alle modifiche normative.

• Tribunale di N, sentenza n. 281/2017

  Decisione di merito che ha dichiarato la nullità del contratto con efficacia retroattiva, costituendo la prova che i ricavi indicati in dichiarazione non si erano mai concretizzati e legittimando l'emendazione in giudizio.

Massime di principio

• Il contribuente può far valere in sede di accertamento o in giudizio errori di fatto o di diritto nella dichiarazione che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria (maggior imponibile, maggior debito o minor credito), anche quando non abbia presentato una dichiarazione integrativa nei termini.
• Dopo le modifiche legislative del 2016 i termini per le dichiarazioni integrative a favore e a sfavore del contribuente sono stati equiparati al quinquennio previsto per gli accertamenti (art.43 D.P.R. 600/1973); tuttavia la possibilità di opporre errori in giudizio resta comunque garantita dall'art.2, comma 8-bis.
• Quando la prova piena dell'errore emerge solo successivamente (es.: sentenza che dichiara nullo un contratto), il contribuente può utilizzare tale decisum come elemento decisivo in sede contenziosa per ottenere l'emendazione e l'annullamento della pretesa fiscale.
• È preferibile, quando possibile e opportuno, presentare una dichiarazione integrativa entro i termini (ora quinquennali) per regolarizzare la posizione; se ciò non è possibile o non è stato fatto, non è comunque preclusa l'azione giudiziale per dimostrare l'errore.
• La parte contribuente deve dimostrare il nesso causale tra l'errore/omissione e l'obbligazione tributaria (che il maggior reddito indicato non si è concretizzato o non era dovuto).
• Le eccezioni dell'Amministrazione basate su interpretazioni anteriori alla novella del 2016 o su una lettura limitativa dell'emendabilità (solo errori formali) sono oggi meno persuasive; occorre verificare la normativa applicabile al periodo di imposta e la data di acquisizione della conoscenza dell'errore.
• In caso di soccombenza, le spese seguono la soccombenza: il contribuente vittorioso può ottenere la condanna dell'Amministrazione alle spese processuali.