Cassazione Civile, Sentenza n. 25611/2022 del 31/08/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della decisione della Commissione Tributaria Regionale che aveva accolto in parte l'appello dell'Agenzia delle Entrate ritenendo la torre (torre/ traliccio) dell'aerogeneratore parte della costruzione soggetta a determinazione della rendita catastale. La società deduceva, in particolare, che la torre dovesse essere esclusa dal computo della rendita in quanto macchinario/impianto funzionale al processo produttivo e pertanto escluso dall'art. 1, comma 21, L. 208/2015; inoltre contestava carenze motivazionali e omissioni di pronuncia su singole voci di costo e presunte sproporzioni

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i motivi relativi all'apparente carenza di motivazione e alle omissioni di pronuncia (secondo-terzo-quarto-quinto motivi), ritenendoli infondati. Ha invece accolto il primo motivo, ritenendo necessario approfondire se la torre costituisca un "macchinario, congegno, attrezzatura o altro impianto" funzionale al processo produttivo e quindi escluso dalla stima catastale ai sensi dell'art. 1, comma 21, L. 208/2015. La sentenza è stata cassata per questo profilo e rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Basilicata in diversa composizione, con indicazione di: a) accertare se la torre sia impianto/macchinario soggetto a esclusione; b) procedere a nuovo accertamento della rendita catastale applicando i principi indicati nella pronuncia (inclusione/esclusione delle componenti secondo la verifica di integrazione funzionale e i criteri di stima); statuendo altresì sulle spese del procedimento

Norme richiamate

• art. 1, comma 21, Legge 208/2015 (Legge di stabilità 2016)

  "A decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo."

  La Corte interpreta la norma come esclusione dalla stima catastale delle componenti impiantistiche funzionali al processo produttivo indipendentemente dal fatto che siano infisse al suolo; la qualificazione dipende dalla strumentalità al processo produttivo e non solo dalla stabilità fisica

• R.D.L. n. 652/1939, art. 4

  "si considerano come immobili urbani i fabbricati e le costruzioni stabili di qualunque materiale costituiti, diversi dai fabbricati rurali. Sono considerati come costruzioni stabili anche gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo"

  Definisce i criteri generali per riconoscere "costruzioni" rilevabili ai fini catastali (solidità, stabilità, immobilizzazione al suolo), ma la Cassazione ricorda che va combinata con la disciplina di esclusione degli impianti funzionali

• D.M. 2.1.1998, n. 28, art. 2, comma 3

  "l'unità immobiliare è costituita da una porzione di fabbricato, o da un fabbricato, o da un insieme di fabbricati ovvero da un'area, che, nello stato in cui si trova e secondo l'uso locale, presenta potenzialità di autonomia funzionale e reddituale... Sono considerate unità immobiliari anche le costruzioni ovvero porzioni di esse, ancorate o fisse al suolo..."

  Fornisce il concetto di unità immobiliare basato sull'autonomia funzionale e reddituale, criterio utilizzato per valutare se una componente debba concorrere alla rendita

• art. 1-quinquies, d.l. 31 marzo 2005, n. 44 (interpretazione autentica)

  Ha chiarito in passato che elementi mobili connessi per realizzare un unico bene complesso possono essere compresi nella rendita; la Cassazione ricorda però che la legge 2016 ha innovato tale disciplina escludendo gli impianti funzionali

• art. 1, comma 244, Legge 190/2014

  Richiamava le istruzioni della circolare dell'Agenzia del territorio n. 6/2012 per la determinazione della rendita delle unità speciali; la Corte segnala la continuità normativa e interpretativa fino all'intervento del 2015

• Circolare Agenzia del Territorio n. 6 del 30.11.2012

  Indicata come punto di riferimento tecnico-estimativo per la valutazione delle unità immobiliari "speciali" prima delle modifiche del 2016

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 2/E del 10.02.2016

  "le componenti costituenti l'unità immobiliare urbana possono essere sostanzialmente distinte... 1) il suolo; 2) le costruzioni; 3) gli elementi strutturalmente connessi...; 4) le componenti impiantistiche..."

  Ha fornito criteri applicativi post-L. 208/2015 chiarendo che alcune componenti (es. aerogeneratori, rotori, navicelle, inverter, pannelli) sono da escludere dalla stima se rientrano tra gli impianti funzionali

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 27/E del 13.06.2016

  "Quanto alle strutture di sostegno degli aerogeneratori... trattasi di vere e proprie torri... le caratteristiche tipologico-costruttive... portano ad annoverare le stesse tra le 'costruzioni' e, come tali, quindi, da includere nella stima diretta..."

  Ha indicato l'approccio amministrativo che tende ad includere le torri tra le costruzioni valutabili, ma la Corte afferma che tale interpretazione può essere superata se prova la strumentalità funzionale al processo produttivo

• Nota Direzione Centrale Catasto prot. n. 60244 del 27.04.2016

  "Considerate ... le caratteristiche tipclogiche e costruttive di tali elementi, è possibile riconoscere negli stessi la natura di 'opera edile avente i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica'"

  Richiama l'orientamento amministrativo che attribuisce alle torri caratteristiche di costruzioni; la Corte però richiede un accertamento concreto sulla loro funzionalità rispetto al processo produttivo

Massime di principio

• La qualificazione di una componente come "costruzione" o "impianto/macchinario" dipende soprattutto dalla sua strumentalità al processo produttivo: se è essenziale alla produzione l'elemento può essere escluso dalla stima (art. 1, c.21 L.208/2015), indipendentemente dal fatto che sia infisso al suolo
• Gli elementi che presentano autonomia funzionale e reddituale (fruibilità anche al di fuori del processo produttivo) tendono ad essere inclusi nella stima catastale come "costruzioni"
• L'Amministrazione può ritenere le torri delle centrali eoliche "costruzioni" sulla base di solidità, stabilità e consistenza volumetrica, ma il giudice deve verificare caso per caso la reale integrazione funzionale con l'impianto
• In sede di contenzioso è determinante allegare e provare fatti specifici (es. dati tecnici, relazione che dimostri autonomia o integrazione funzionale, valori comparativi) invece che formulazioni generiche sulla "sproporzione" delle voci di costo
• Il giudice non è tenuto a discutere espressamente ogni singola allegazione formale se la decisione comporta implicitamente il rigetto delle censure; il vizio di omessa pronuncia sussiste solo se manca una decisione su un punto decisivo per la soluzione
• Le circolari e le note tecniche dell'Agenzia forniscono importanti criteri applicativi ma non esauriscono la valutazione giudiziale: la verifica istruttoria e fattuale rimane indispensabile in sede giudiziaria
• Quando si agisce in esenzione per componenti impiantistiche, il giudice può disporre attività istruttoria (perizia, acquisizione progetti, certificazioni tecniche) per accertare la funzione effettiva dell'elemento rispetto al processo produttivo
• In controversie catastali successive al 1° gennaio 2016 il quadro normativo da applicare è l'art. 1, c.21 L.208/2015 e le circolari di interpretazione dell'Agenzia delle Entrate; la valutazione deve bilanciare criteri tecnici (stabilità, consistenza) e criteri funzionali (strumentalità)