Cassazione Civile, Sentenza n. 37437/2022 del 21/12/2022

Esito

La controversia

Accertamento di maggior reddito per mancata contabilizzazione di royalties relative all'utilizzo del marchio in operazioni infragruppo con la controllata Arditi Hk Ltd (Hong Kong) e la controllata cinese Arditi Cn Electric Co. Ltd. L'Agenzia imputava un reddito aggiuntivo determinato applicando una percentuale del 5% ai sensi dell'art. 110 TUIR. La contribuente deduceva di non aver mai ricevuto corrispettivi per l'uso del marchio e contestava la mancata ricostruzione del valore normale secondo criteri di comparazione con transazioni di mercato libero; inoltre invocava la circolare n. 32/1980 per sostenere l'onere probatorio dell'Amministrazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto il ricorso della Arditi S.p.A. Confermata la decisione di merito che aveva ritenuto fondato l'accertamento relativo alle royalties. La Corte ha stabilito che, nel contesto del transfer pricing, l'onere di provare che operazioni infragruppo siano avvenute a valori di mercato grava sul contribuente; la gratuità dell'uso del marchio si presume eccezionale e richiede prova da parte della contribuente. Il ricorso è stato quindi rigettato, la ricorrente condannata al pagamento delle spese di lite (liquidate in € 5.000,00 oltre oneri) e resta l'obbligo del versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato previsto dall'art. 13 del d.P.R. 115/2002 come modificato.

Norme richiamate

• art. 110, comma 7, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  La norma disciplina il transfer pricing: non è necessario provare una funzione elusiva; è sufficiente che esistano transazioni infragruppo a prezzi anomali rispetto al valore normale, che possono essere rettificate dall'Amministrazione fiscale.

• art. 9, comma 3, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Il 'valore normale' si individua con riferimento ai prezzi praticati in condizioni di libera concorrenza, al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e luogo rilevanti; la norma orienta la ricostruzione del valore di mercato per comparazione.

• art. 2697 cod. civ.

  Principio di vicinanza della prova: grava sul contribuente l'onere di dimostrare che le transazioni infragruppo sono avvenute a valori di mercato (ossia la normalità della gratuità dell'uso del marchio).

• circolare n. 32 del 1980

  La circolare riguarda specificamente le prestazioni effettuate alle società controllanti (non dall'ente controllante): la Corte ha ritenuto che il documento non sia applicabile in modo diretto al caso di specie, in cui è protagonista la società dominante.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2 (principi sulla motivazione)

  Richiamato a tutela del requisito della motivazione delle decisioni; la Corte ha ritenuto che la motivazione della sentenza d'appello fosse adeguata e non apparente.

• art. 360, primo comma, nn. 3, 4, 5, cod. proc. civ. (motivi di cassazione)

  Richiamati come parametri procedurali per i motivi di impugnazione (violazione di legge e carenza di motivazione, omesso esame di fatto decisivo); la Corte ha giudicato infondati o inammissibili i relativi motivi sollevati dalla contribuente.

• Cass. 19/05/2021, n. 13571 (giurisprudenza citata)

  In tema di determinazione del reddito di impresa, la disciplina di cui all'art. 110, comma 7, d.P.R. n. 917 del 1986, finalizzata alla repressione del fenomeno economico del 'transfer pricing', cioè dello spostamento dell'imponibile fiscale in seguito ad operazioni tra società appartenenti al medesimo gruppo e soggette a normative nazionali differenti, non richiede di provare, da parte dell'amministrazione, la funzione elusiva, bensì la sola esistenza di 'transazioni' tra imprese collegate a un prezzo apparentemente inferiore a quello normale, mentre grava sul contribuente, in virtù del principio di vicinanza della prova ex art.2697 c.c. e in tema di deduzioni fiscali, l'onere di dimostrare che tali 'transazioni' sono intervenute per valori di mercato da considerare normali ai sensi dell'art. 9, comma 3, del medesimo decreto, tali essendo i prezzi di beni e servizi praticati in condizioni di libera concorrenza, al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e luogo in cui i beni e servizi sono stati acquistati o prestati e, in mancanza, nel tempo e luogo più prossimi e con riferimento, in quanto possibile, a listini e tariffe d'uso, non escludendosi dunque l'utilizzabilità di altri mezzi di prova

  La Corte ha rilanciato e applicato il principio espresso da questa precedente giurisprudenza: l'Amministrazione dimostra lo scostamento rispetto al valore normale, il contribuente deve provare la normalità delle condizioni (compresa la gratuità).

• Cass. 01/03/2022, n. 6758 (giurisprudenza citata)

  Richiamata per la definizione del concetto di motivazione apparente: la sentenza impugnata deve rendere percepibile il fondamento della decisione; nel caso di specie la motivazione è stata ritenuta adeguata.

• Cass. 24/06/2020, n. 12387 (giurisprudenza citata)

  Richiamata per il principio che la mancata menzione di singoli elementi istruttori, purché riguardino la valutazione di elementi probatori e non fatti decisivi non valutati, non costituisce automaticamente motivo di cassazione.

Massime di principio

• Nel contesto del transfer pricing l'Amministrazione non deve provare l'intento elusivo: è sufficiente dimostrare che esistono transazioni infragruppo a condizioni anomale rispetto al valore normale.
• L'onere di dimostrare che transazioni infragruppo sono avvenute a valori di mercato (inclusa la dimostrazione dell'effettiva gratuità di un bene immateriale come un marchio) grava sul contribuente, ai sensi del principio di vicinanza della prova (art. 2697 c.c.).
• La gratuità nell'uso di un marchio si presume eccezionale: per sostenere la nullità del corrispettivo il contribuente deve fornire elementi probatori che giustifichino la corrispondenza al valore normale.
• La ricostruzione del valore normale deve essere effettuata, ove possibile, mediante comparazione con transazioni in condizioni di libera concorrenza (listini, tariffe, transazioni comparabili); in mancanza si possono usare altri mezzi di prova.
• Una circolare amministrativa (es. circ. n. 32/1980) può avere ambito applicativo specifico e non essere automaticamente trasferibile a situazioni diverse (es. operazioni 'da' controllanti vs 'a' controllanti).
• L'assenza di valutazione di singoli elementi istruttori in fatto costituisce di norma una valutazione di merito non sindacabile in cassazione se non si dimostra che si tratta di un fatto decisivo omesso.
• Sul piano processuale, motivazione formale e sostanziale devono permettere di comprendere il percorso logico-giuridico del giudice; ma la Corte di cassazione non integra motivazioni carenti se la decisione è già comprensibile.