Cassazione Civile, Sentenza n. 9464/2023 del 06/04/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento (imposte dirette e IVA anno 2007) per: 1) recupero a tassazione di maggior imponibile derivante da indebita deduzione di sopravvenienze passive e da tardiva/irregolare emissione di note di credito; 2) vizi procedurali relativi alla procedura di accertamento con adesione (omessa indicazione di elementi informativi nell'invito ex art.5 d.lgs.218/1997); 3) insufficiente motivazione dell'avviso e mancata valutazione delle osservazioni del contribuente; 4) contestazione della qualificazione giuridica della risoluzione dei contratti (consenso vs inadempimento) e conseguente applicabilità del termine annuale per le note di credito ai sensi dell'art.26 co.3 DPR 633/1972; 5) contestazione del recupero dell'IVA su canoni non incassati e legittimità delle sanzioni irrogate.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato l'orientamento della CTR in ordine alla tardività delle note di credito e all'applicazione dell'art.26 co.3 DPR 633/1972, ritenendo che la riduzione dell'imponibile fosse conseguenza dell'accordo transattivo del 24.04.2007 e quindi soggetta al termine annuale. Ha altresì ritenuto infondate le doglianze sulla presunta nullità del procedimento di accertamento per omissioni nell'invito ex art.6 d.lgs.218/1997 (poiché l'invito a seguito di istanza del contribuente non deve ripetere gli elementi già contenuti nell'avviso) e ha escluso la nullità dell'avviso per non avere esplicitato nella motivazione la valutazione delle osservazioni del contribuente, salvo i casi di nullità espressamente previsti dalla legge o di reale lesione di specifici diritti. Alcuni motivi sono stati dichiarati inammissibili per difetto di specificità. Sul versante IVA, la Corte ha richiamato il principio di cartolarità e la possibilità per il contribuente, in alternativa alla procedura di variazione, di chiedere il rimborso dell'imposta indebitamente versata. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese di giudizio (euro 10.700,00 oltre accessori).

Norme richiamate

• d.lgs. n. 218 del 1997, art. 5

  L'invito a comparire previsto dall'art.5, che si applica quando l'Ufficio promuove l'accertamento con adesione, deve contenere elementi informativi; ma se l'invito è formulato ai sensi dell'art.6, comma 4, a seguito di istanza del contribuente dopo l'avviso di accertamento, non è necessario ripetere nell'invito gli elementi già contenuti nell'avviso stesso.

• d.lgs. n. 218 del 1997, art. 6 (comma 2 e 4)

  L'istanza del contribuente per accertamento con adesione comporta che l'invito ex art.6, comma 4, può essere anche telefonico e non richiede un contenuto predeterminato; la mancata convocazione o omissioni nell'invito non determinano di per sé la nullità dell'accertamento.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 26, comma 3

  Quando la riduzione dell'ammontare imponibile è conseguenza di un sopravvenuto accordo fra le parti, la variazione IVA può intervenire entro e non oltre un anno dall'effettuazione dell'operazione imponibile: la Corte ha applicato tale regola alle note di credito oggetto della controversia.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 7

  Richiamato il principio di cartolarità: chi espone l'IVA in fattura è debitore dell'imposta; di conseguenza il destinatario può esercitare detrazione solo secondo i meccanismi previsti (compresa la rettifica ex art.26) e il contribuente ha comunque la possibilità di chiedere il rimborso dell'imposta indebitamente versata.

• l. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  L'obbligo dell'amministrazione di 'valutare' le osservazioni del contribuente non comporta, di per sé, l'obbligo di riprodurre esplicitamente nella motivazione dell'avviso la valutazione testuale delle osservazioni; la mancata menzione non determina automaticamente nullità dell'atto, salvo che la legge preveda la sanzione o sia leso un diritto specifico.

• d.lgs. n. 546 del 1992, artt. 1, 36, 61

  Richiamati i principi processuali in tema di motivazione e corrispondenza fra chiesto e pronunciato: la Corte ha ritenuto che la motivazione della CTR si collocasse oltre il minimo costituzionale e che non fosse viziata da nullità apparente secondo i parametri consolidati.

• Codice civile, artt. 1362 e 1453

  Richiamate in relazione alla interpretazione dei negozi giuridici e alla risoluzione per inadempimento; la Corte ha ritenuto prevalente la qualificazione dell'accordo transattivo come patto che riconosceva la risoluzione e conteneva la determinazione delle conseguenze, rilevando l'esistenza di volontà conciliativa idonea a far scattare la disciplina dell'art.26 DPR 633/1972.

Massime di principio

• Quando il contribuente richiede l'accertamento con adesione dopo aver ricevuto l'avviso di accertamento, l'invito ex art.6 d.lgs.218/1997 non deve necessariamente ripetere tutti gli elementi già contenuti nell'avviso; eventuali omissioni nell'invito non comportano automaticamente la nullità dell'accertamento.
• La mancata esplicitazione nell'avviso di accertamento della valutazione delle osservazioni del contribuente (ex art.12 l.212/2000) non determina di per sé nullità dell'atto: la nullità sussiste solo se espressamente prevista dalla legge o se vi è lesione di specifici diritti/garanzie che impediscono la produzione di effetti dell'atto.
• Le note di credito che riducono imponibile per effetto di un accordo concordato tra le parti rientrano nella disciplina dell'art.26 co.3 DPR 633/1972: la rettifica IVA è ammessa entro un anno dall'operazione se la riduzione dipende da un accordo fra le parti; oltre tale termine il contribuente può comunque tentare il rimborso dell'imposta versata.
• Il principio di cartolarità dell'IVA impone cautele: chi espone IVA in fattura resta debitore dell'imposta, e il destinatario può utilizzare la fattura per la detrazione solo nei limiti e con gli strumenti previsti dalla legge; la procedura di variazione non è esclusiva rispetto al rimborso.
• In cassazione è essenziale la specificità dei motivi: devono essere riportati o riassunti i passaggi documentali essenziali posti a fondamento delle doglianze, altrimenti i motivi possono essere dichiarati inammissibili.
• Le contestazioni sulla natura dei negozi giuridici (risoluzione per inadempimento vs risoluzione consensuale) si decidono sulla base del contenuto e della data degli accordi e delle dichiarazioni delle parti; un accordo transattivo che dichiari espressamente la risoluzione e quantifichi gli effetti può far scattare il regime temporale previsto dalla normativa IVA.