Cassazione Civile, Sentenza n. 33457/2024 del 19/12/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRES/IVA/IRAP relativo al periodo d'imposta 2005, emesso dopo constatazione della Guardia di Finanza e per mancata presentazione della dichiarazione e omessa tenuta della contabilità. La società contestava: la nullità della sentenza di appello per motivazione meramente riproduttiva; la regolarità della notificazione dell'avviso di accertamento (e la questione se un vizio della notificazione potesse essere sanato dal ricevimento dell'atto quando i termini di decadenza erano ormai spirati); l'omessa considerazione delle osservazioni presentate dalla contribuente dopo la notifica del PVC (art. 12, comma 7, legge n. 212/2000); e la legittimità dell'accertamento induttivo (quantificazione del reddito, riconoscimento dei costi e applicazione del criterio della competenza).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso (relativo alla insufficiente motivazione della CTR in ordine alla regolarità della notificazione) e ha assorbito il terzo; ha invece rigettato gli altri motivi. Per tale motivo la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania per nuovo giudizio limitatamente alla questione accolta. In motivazione la Corte ha ritenuto che: la CTR poteva motivare per relationem e, in generale, la sua motivazione su molte questioni (accertamento induttivo, omessa tenuta della contabilità, mancata prova dei costi dedotti dal contribuente) fosse adeguata; tuttavia la motivazione in tema di notificazione è risultata apodittica e parziale perché non ha esaminato compiutamente gli specifici vizi evidenziati (mancata indicazione del nome/qualifica del notificatore, numero dell'atto, numero di pagine, motivi della mancata consegna, modalità di affissione, data certa di ritiro rispetto ai termini di decadenza ecc.), per cui su tale profilo è necessario un nuovo esame del giudice di merito. La Corte ha inoltre ribadito che l'omessa menzione, nell'avviso, delle osservazioni ex art.12, comma 7, Statuto del contribuente non comporta automaticamente la nullità dell'atto poiché l'Amministrazione è tenuta a valutare le osservazioni ma non necessariamente ad esplicitare tale valutazione nell'atto impositivo.

Norme richiamate

• Costituzione, art. 111, comma sesto

  Invocata dalla ricorrente per lamentare motivazione carente della decisione di appello; la Corte ritiene che la motivazione per relationem sia ammessa purché il giudice dell'appello affronti le questioni principali e non si limiti ad affermazioni apodittiche.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 36, comma 4

  art. 36, comma 4, D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato dalla ricorrente in relazione alla presunta omissione di pronuncia; la Corte esamina la fondatezza dell'eccezione e distingue pronuncia implicita da omissione.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 43, comma 2

  art. 43, comma 2, D.P.R. 29/9/1973, n. 600

  Richiesto per valutare i termini di notifica in presenza di omessa dichiarazione; la CTR aveva ritenuto che la notificazione fosse nei termini sulla base della documentazione prodotta, ma la Cassazione ha ritenuto che la verifica della regolarità richiesta fosse incompleta.

• Codice di procedura civile, art. 156

  Discussa in relazione alla sanatoria del vizio di notificazione mediante l'impugnazione: la CTR aveva affermato che l'impugnazione aveva sanato eventuali vizi, ma la Corte ha osservato che tale affermazione non è stata adeguatamente motivata quando la ricezione è avvenuta dopo la scadenza dei termini di decadenza.

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 12, comma 7

  art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  La Corte ricorda il principio consolidato: l'amministrazione deve valutare le osservazioni del contribuente, ma non è obbligata a riportare nell'atto impositivo la valutazione compiuta; l'assenza di menzione non determina automaticamente la nullità dell'avviso di accertamento.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 2

  art. 39, comma 2, D.P.R. n. 600/1973

  Richiamato per legittimare l'accertamento induttivo: in presenza di omessa tenuta della contabilità e mancata dichiarazione è legittimo ricostruire il reddito anche sulla base di documentazione disponibile (es. fatture) e applicare presunzioni ragionevoli.

• Codice di procedura civile, art. 360, primo comma, nn. 3 e 4

  art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Norma processuale invocata per i mezzi di impugnazione in Cassazione (violazione di legge e nullità della motivazione); la Corte ha valutato singolarmente i motivi fondati o infondati sulla base dell'istruttoria e della motivazione di merito.

Massime di principio

• Il giudice d'appello può motivare per relationem richiamando la decisione di primo grado, purché poi affronti e motivi espressamente le questioni decisive; non è motivazione valida una mera copia priva di esame degli specifici profili contestati.
• Sui vizi di notificazione: il giudice di merito deve esaminare compiutamente l'intera procedura notificatoria (nome e qualifica del notificatore, riferimenti dell'atto, motivi della mancata consegna, ricerche effettuate, modalità di affissione, date di ritiro, ecc.); affermazioni generiche sulla correttezza della notificazione possono essere considerate apodittiche e portare a cassazione e rinvio.
• La ricezione dell'atto successiva alla scadenza dei termini di decadenza non sanerebbe automaticamente un vizio di notificazione; è necessario valutare se il perfezionamento sia avvenuto nei termini utili.
• L'omessa menzione, nell'avviso di accertamento, delle osservazioni presentate ai sensi dell'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 non determina di per sé la nullità dell'atto: l'Amministrazione è tenuta a valutare le osservazioni ma non a esplicitare tale valutazione nell'atto impositivo.
• L'accertamento induttivo è legittimo quando il contribuente non presenta la dichiarazione e non tiene la contabilità: l'Amministrazione può ricostruire il reddito sulla base di elementi disponibili (es. fatture) e presumere costi e ricavi; il contribuente che contesta deve indicare e provare in modo specifico come avrebbe dimostrato la diversa tenuta dei registri, la competenza dei ricavi e l'inerenza/competenza dei costi.
• In sede di ricorso per cassazione è fondamentale indicare con precisione quali parti della decisione di merito si ritengono prive di motivazione o errate; censure generiche o non specificate rischiano di essere dichiarate inammissibili o infondate.