Cassazione Civile, Sentenza n. 13369/2020 del 01/07/2020

Esito

La controversia

La controversia riguarda due avvisi di rettifica e liquidazione notificati all’alienante e all’acquirente in relazione a una compravendita immobiliare stipulata il 23 marzo 2007. Ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, l’Agenzia delle Entrate aveva elevato da Euro 500.000,00 a Euro 1.842.750,00 il valore dichiarato per un immobile sito a Roma, basandosi esclusivamente sulle quotazioni dell’Osservatorio del Mercato Immobiliare (OMI). La CTP di Roma aveva parzialmente accolto i ricorsi e ridotto il valore a Euro 980.000,00, considerando le condizioni dell’immobile; la CTR del Lazio, con sentenza n. 358/14/12 depositata il 23 maggio 2012, aveva rigettato gli appelli dei contribuenti e confermato tale decisione. La CTR aveva ritenuto sufficiente la motivazione degli avvisi e corretto il valore risultante dal confronto tra la stima dell’Ufficio fondata sulle quotazioni OMI e la relazione tecnica di parte, valutando anche ubicazione, categoria catastale D/8 e rendita catastale. La contribuente ricorrente principale ha articolato otto motivi: con il primo ha dedotto la violazione della disciplina risultante dalla L. n. 88 del 2009 e l’impossibilità di fondare l’accertamento sul solo scostamento dai valori OMI, in assenza di presunzioni gravi, precise e concordanti; con i motivi dal secondo al settimo ha denunciato vizi motivazionali e di valutazione, inclusi l’omessa considerazione della modifica normativa, l’assenza di istruttoria nella rideterminazione operata dalla CTP, la contraddizione con una precedente valutazione dell’Agenzia del Territorio del 2006, le condizioni fatiscenti dell’immobile e la qualità dell’acquirente quale società di leasing; con l’ottavo ha contestato la compensazione delle spese. La società acquirente ha proposto ricorso incidentale, lamentando l’omessa pronuncia sulla nullità degli avvisi per difetto dei presupposti e di motivazione e la mancata considerazione dello scostamento OMI quale unico fondamento dell’accertamento, del precedente accertamento del 2006, della collocazione dell’immobile al piano interrato e della necessità di lavori di manutenzione. La contribuente principale aveva inoltre chiesto la cessazione della materia del contendere per aver presentato domanda di definizione agevolata; la Corte ha escluso tale esito perché l’istanza non comprendeva l’imposta di registro oggetto del giudizio.

La decisione

La Corte ha escluso la cessazione della materia del contendere, poiché la definizione agevolata richiesta dalla contribuente principale non riguardava l’imposta di registro controversa. Ha accolto il primo motivo del ricorso principale e il motivo del ricorso incidentale: le quotazioni OMI non sono una fonte di prova del valore venale, ma un ausilio estimativo che fornisce indicazioni di massima; il solo scostamento rispetto a tali quotazioni non basta a giustificare la rettifica, in mancanza di ulteriori elementi idonei a fondare presunzioni gravi, precise e concordanti. L’Agenzia non aveva fornito ulteriori elementi neppure nella fase contenziosa, e la CTR aveva quindi erroneamente ritenuto sufficiente il solo scostamento OMI. Gli altri motivi sono rimasti assorbiti. La Corte ha cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, ha deciso nel merito accogliendo i ricorsi introduttivi dei contribuenti. Ha compensato integralmente le spese dei gradi di merito, in ragione del consolidamento solo successivo della giurisprudenza sulle questioni controverse, e ha condannato l’Agenzia delle Entrate al rimborso delle spese di cassazione, liquidate per ciascuna parte in Euro 6.500,00 per compensi, oltre spese generali del 15% e accessori di legge.

Norme richiamate

• L. n. 88 del 2009, art. 24, comma 5

  Ne è conseguito il ripristino del regime anteriore al luglio 2006, per cui, sopprimendo la presunzione legale (ovviamente relativa) di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, tutto è tornato ad essere rimesso alla valutazione del giudice, il quale può, in generale, desumere l’esistenza di attività non dichiarate “anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti”

  La modifica normativa ha eliminato la presunzione legale che consentiva di presumere il corrispettivo effettivo dal valore normale, riportando la valutazione all’apprezzamento giudiziale e richiedendo presunzioni semplici gravi, precise e concordanti.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39

  Ne è conseguito il ripristino del regime anteriore al luglio 2006, per cui, sopprimendo la presunzione legale (ovviamente relativa) di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, tutto è tornato ad essere rimesso alla valutazione del giudice, il quale può, in generale, desumere l’esistenza di attività non dichiarate “anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti”

  La disposizione, nella formulazione ripristinata, non consente di fondare la rettifica sulla presunzione legale di coincidenza tra corrispettivo effettivo e valore normale; l’accertamento può basarsi su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  Nell’attuale quadro normativo la L. n. 88 del 2009, art. 24, comma 5 (cd. legge comunitaria 2008), ha modificato il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 (così come l’omologo D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, in materia di IVA), eliminando le disposizioni introdotte dal D.L. n. 223 del 2006, art. 35, conv. con modif. dalla L. n. 248 del 2006, a seguito di un parere motivato del 19 marzo 2009 della Commissione Europea, la quale, nell’ambito del procedimento di infrazione n. 2007/4575, aveva rilevato l’incompatibilità – in relazione, specificamente, all’IVA, ma con valutazione ritenuta estensibile dal legislatore nazionale anche alle imposte dirette – di tali disposizioni con il diritto comunitario.

  La Corte riconduce la disposizione IVA alla modifica che ha eliminato le regole fondate sul valore normale; il principio conseguente è l’esigenza di elementi probatori adeguati, senza che il solo scostamento dai valori di riferimento basti a fondare la rettifica.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 2-bis

  Pur volendo dare applicazione ad altro principio consolidato secondo cui “In tema di accertamento tributario, la motivazione di un avviso di rettifica e di liquidazione ha la funzione di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’Ufficio nell’eventuale successiva fase contenziosa, consentendo al contribuente l’esercizio del diritto di difesa. Ne consegue che, fermo restando l’onere della prova gravante sulla Amministrazione, è sufficiente che la motivazione contenga l’enunciazione dei criteri astratti, in base ai quali è stato determinato il maggior valore, senza necessità di esplicitare gli elementi di fatto utilizzati per l’applicazione di essi, in quanto il contribuente, conosciuto il criterio di valutazione adottato, è già in condizione di contestare e documentare l’infondatezza della pretesa erariale, senza poter invocare la violazione, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 2-bis, del dovere di allegazione delle informazioni previste ove il contenuto essenziale degli atti sia stato riprodotto sull’avviso di accertamento”

  La motivazione dell’avviso può enunciare i criteri astratti di valutazione senza esplicitare ogni elemento fattuale impiegato, se il contribuente può comprendere e contestare la pretesa e se il contenuto essenziale degli atti è riprodotto nell’avviso; resta comunque a carico dell’Amministrazione l’onere di provare la pretesa.

• D.P.R. n. 131 del 1986

  In tema di imposta di registro, l’avviso di liquidazione non può essere fondato esclusivamente sullo scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell’atto di compravendita ed il valore del bene risultante delle quotazioni OMI pubblicate sul sito web dell’Agenzia delle Entrate, atteso che queste non costituiscono fonte di prova del valore venale in comune commercio, il quale può variare in funzione di molteplici parametri (quali l’ubicazione, la superficie, la collocazione nello strumento urbanistico), limitandosi a fornire indicazioni di massima e dovendo, invece, l’accertamento essere fondato su presunzioni gravi, precise e concordanti.

  Ai fini dell’imposta di registro, l’avviso di liquidazione non può fondarsi esclusivamente sulla differenza tra il prezzo dichiarato e le quotazioni OMI: tali quotazioni forniscono solo indicazioni di massima e la rettifica richiede presunzioni gravi, precise e concordanti.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Con il primo motivo la ricorrente C. censura la sentenza impugnata, denunciando violazione e falsa applicazione della L. n. 88 del 2009, art. 24, comma 4, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 14 e art. 54, comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, rilevando che a seguito della riformulazione di tali articoli non poteva più essere utilizzato, come unico elemento giustificativo dell’accertamento, lo scostamento dai valori normali stabiliti dall’Osservatorio del Mercato Immobiliare dell’Agenzia del territorio, occorrendo invece l’indicazione di presunzioni gravi, precise e concordanti, per cui l’avviso andava annullato, dovendosi escludere il potere della CTP di sostituire l’Ufficio nella determinazione del valore;

  La disposizione è indicata quale parametro del motivo di violazione di legge accolto; la ratio sostanziale accolta dalla Corte è che la rettifica non può essere sorretta dal solo scostamento OMI e necessita di presunzioni gravi, precise e concordanti.

• art. 91 c.p.c.

  Le spese di lite dei gradi di merito, in ragione del recente consolidarsi della giurisprudenza di legittimità sulle questioni oggetto di causa, rispetto all’epoca della introduzione della lite, vanno interamente compensate tra le parti, mentre le spese del giudizio di legittimità, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza.

  La Corte ha compensato le spese dei gradi di merito in considerazione del consolidamento successivo della giurisprudenza e ha posto le spese di legittimità a carico dell’Agenzia soccombente.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, le quotazioni OMI non costituiscono prova tipica del valore venale del bene, ma un ausilio estimativo che fornisce indicazioni di larga massima e non può, da solo, fondare la rettifica del valore dichiarato.
• La rettifica del valore di un immobile ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale richiede elementi ulteriori rispetto allo scostamento dalle quotazioni OMI, idonei a fondare presunzioni gravi, precise e concordanti; l’onere probatorio resta a carico dell’Amministrazione finanziaria e può essere assolto anche nella fase contenziosa.
• La soppressione della presunzione legale di corrispondenza tra corrispettivo effettivo e valore normale comporta che l’accertamento non possa desumere automaticamente il prezzo effettivamente pattuito dal valore normale del bene, ma debba poggiare su un quadro presuntivo conforme ai requisiti di gravità, precisione e concordanza.

Come è indicizzato