Cassazione Civile, Ordinanza n. 26981/2026 del 16/10/2026

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate notificava alla società un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2005, dopo aver rilevato l'omessa presentazione delle dichiarazioni annuali per imposte dirette, IRAP e IVA e la mancata esibizione delle scritture contabili obbligatorie, salvo il registro delle fatture emesse. Recuperava a tassazione IRES, IRAP e IVA, oltre interessi e sanzioni. La Commissione tributaria provinciale di Catania, con sentenza depositata l'8 ottobre 2015, accoglieva parzialmente il ricorso della società, ritenendo che le fatture prodotte in giudizio provassero le operazioni e gli acquisti del 2005 e che l'IVA non fosse dovuta. L'Agenzia appellava la decisione limitatamente all'IVA; la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, con sentenza depositata il 7 giugno 2023, accoglieva parzialmente l'appello e disponeva la rideterminazione dell'IVA detraendo l'imposta sugli acquisti documentati dalle fatture, sul presupposto che l'Ufficio non avesse contestato la documentazione. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) nullità della sentenza o del procedimento per falsa applicazione dell'art. 115 c.p.c., in combinato disposto con l'art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 546/1992, sostenendo di avere contestato in entrambi i gradi la detraibilità dell'IVA sugli acquisti e l'assenza dei presupposti previsti in caso di omessa dichiarazione; 2) violazione e falsa applicazione dell'art. 55 del d.P.R. n. 633/1972, per avere riconosciuto la detrazione senza verificare i requisiti sostanziali e il tempestivo esercizio del diritto, in presenza dell'omessa dichiarazione annuale e delle liquidazioni periodiche e della mancata esibizione delle scritture contabili. La società non ha svolto attività difensiva.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi. Sul primo, ha stabilito che la non contestazione opera sul piano probatorio e non consente di ritenere ammesso un fatto incompatibile con la contestazione dell'an debeatur: poiché l'Agenzia aveva contestato il diritto stesso alla detrazione, il giudice d'appello non poteva desumere dalla mancata contestazione del contenuto delle fatture l'acquiescenza alla spettanza del diritto. Sul secondo, la Corte ha chiarito che le violazioni formali non escludono di per sé la nascita del diritto alla detrazione, ma possono incidere sul suo esercizio: il contribuente deve dimostrare i requisiti sostanziali e avere esercitato il diritto entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto. La sola esistenza delle fatture di acquisto non basta. La Corte ha inoltre precisato che la previsione dell'art. 55 del d.P.R. n. 633/1972 sui versamenti e sulle imposte detraibili risultanti dalle liquidazioni riguarda l'ipotesi in cui l'eccedenza risulti da dichiarazioni periodiche e versamenti regolari; tale specifico nucleo normativo non è applicabile al caso in esame. Poiché la sentenza impugnata non aveva accertato né i requisiti sostanziali né il rispetto del termine, è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 115 c.p.c.

  In tema di contenzioso tributario, il principio di non contestazione può avere rilievo solo quando si riferisca a fatti non incompatibili con le ragioni della contestazione dell'an debeatur, poiché esso opera sul piano della prova e non contrasta, né supera, il diverso principio per cui la mancata presa di posizione sul tema introdotto dal contribuente non restringe il thema decidendum ai soli motivi contestati.

  La non contestazione riguarda i fatti compatibili con la linea difensiva avversaria e opera sul piano della prova; non restringe il thema decidendum né consente di ritenere ammesso un elemento incompatibile con la contestazione del diritto fatto valere.

• art. 1, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  In tema di contenzioso tributario, il principio di non contestazione può avere rilievo solo quando si riferisca a fatti non incompatibili con le ragioni della contestazione dell'an debeatur, poiché esso opera sul piano della prova e non contrasta, né supera, il diverso principio per cui la mancata presa di posizione sul tema introdotto dal contribuente non restringe il thema decidendum ai soli motivi contestati.

  Nel processo tributario, il principio di non contestazione non trasforma la mancata specifica contestazione di un documento in ammissione della spettanza del diritto quando l'Amministrazione abbia contestato il diritto stesso.

• art. 55 d.P.R. n. 633/1972

  Nel caso di specie, al contrario, dalla motivazione non emerge in alcun modo la verifica del rispetto dei requisiti sostanziali fissati dalla direttiva e il rispetto del termine previsto per la presentazione della dichiarazione. Il mero riscontro dell'esistenza delle fatture di acquisto non era, pertanto, sufficiente a riconoscere la detrazione senza l'accertamento dei predetti requisiti e del tempestivo esercizio del diritto.

  In presenza di omessa dichiarazione, il riconoscimento della detrazione non può fondarsi sulla sola esistenza delle fatture: occorre accertare i requisiti sostanziali e il tempestivo esercizio del diritto. La specifica regola dell'art. 55 sui versamenti e sulle imposte risultanti dalle liquidazioni non si applica quando manca la situazione di eccedenza risultante da dichiarazioni periodiche e da versamenti regolari descritta dalla norma.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  La Corte di giustizia UE ha reiteratamente stabilito che un termine di decadenza di due anni, quale quello previsto all’art. 19, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972, in esame nel procedimento principale, non può, di per sé stesso, rendere in pratica impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto a detrazione, posto che l’art. 167 e l’art. 179, comma 1, della direttiva IVA (contenuto nel capo IV del titolo X della direttiva IVA richiamato dalla Corte di giustizia UE con la sentenza 21 novembre 2018, Fortunata Silvia Fontana c. Agenzia delle entrate, C-648/16) consentono agli Stati membri di esigere che il soggetto passivo eserciti il proprio diritto a detrazione nello stesso periodo in cui tale diritto è sorto.

  Il diritto alla detrazione deve essere esercitato entro il termine previsto dalla disciplina nazionale; il termine biennale richiamato non è, di per sé, incompatibile con il diritto dell'Unione e gli Stati membri possono richiedere l'esercizio della detrazione nel periodo in cui il diritto sorge.

• art. 8, comma 3, d.P.R. n. 322/1998

  Deve dunque ribadirsi che, in tema di IVA, il diritto alla detrazione deve essere riconosciuto anche nel caso di violazione di requisiti formali di cui agli artt. 18 e 22 della direttiva n. 77/388/CEE (c.d. sesta direttiva) - quali la mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, ovvero l'omessa tenuta del registro IVA acquisti - qualora il contribuente dimostri il rispetto dei requisiti sostanziali di cui all'art. 17 della citata direttiva, purché detto diritto venga esercitato entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello nel quale è sorto ai sensi dell'art. 8, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998.

  La violazione di obblighi formali non preclude da sola la detrazione, se il contribuente prova i requisiti sostanziali; il diritto deve però essere esercitato entro il termine indicato, corrispondente alla presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello di insorgenza.

• art. 17 direttiva 77/388/CEE

  Deve dunque ribadirsi che, in tema di IVA, il diritto alla detrazione deve essere riconosciuto anche nel caso di violazione di requisiti formali di cui agli artt. 18 e 22 della direttiva n. 77/388/CEE (c.d. sesta direttiva) - quali la mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, ovvero l'omessa tenuta del registro IVA acquisti - qualora il contribuente dimostri il rispetto dei requisiti sostanziali di cui all'art. 17 della citata direttiva, purché detto diritto venga esercitato entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello nel quale è sorto ai sensi dell'art. 8, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998.

  La detrazione presuppone la prova dei requisiti sostanziali previsti dalla direttiva, oltre al tempestivo esercizio del diritto; l'inosservanza di obblighi meramente formali non è, da sola, sufficiente a negarla.

• art. 18 direttiva 77/388/CEE

  Deve dunque ribadirsi che, in tema di IVA, il diritto alla detrazione deve essere riconosciuto anche nel caso di violazione di requisiti formali di cui agli artt. 18 e 22 della direttiva n. 77/388/CEE (c.d. sesta direttiva) - quali la mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, ovvero l'omessa tenuta del registro IVA acquisti - qualora il contribuente dimostri il rispetto dei requisiti sostanziali di cui all'art. 17 della citata direttiva, purché detto diritto venga esercitato entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello nel quale è sorto ai sensi dell'art. 8, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998.

  Le formalità relative all'esercizio della detrazione, comprese le dichiarazioni periodiche e annuali, non impediscono in sé il riconoscimento del diritto se sono provati i requisiti sostanziali e il diritto è esercitato tempestivamente.

• art. 22 direttiva 77/388/CEE

  Deve dunque ribadirsi che, in tema di IVA, il diritto alla detrazione deve essere riconosciuto anche nel caso di violazione di requisiti formali di cui agli artt. 18 e 22 della direttiva n. 77/388/CEE (c.d. sesta direttiva) - quali la mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, ovvero l'omessa tenuta del registro IVA acquisti - qualora il contribuente dimostri il rispetto dei requisiti sostanziali di cui all'art. 17 della citata direttiva, purché detto diritto venga esercitato entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello nel quale è sorto ai sensi dell'art. 8, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998.

  L'omessa tenuta del registro degli acquisti e le altre violazioni formali non bastano da sole a escludere la detrazione, purché siano dimostrati i presupposti sostanziali e il diritto sia esercitato entro il termine applicabile.

• art. 167 direttiva IVA

  La Corte di giustizia UE ha reiteratamente stabilito che un termine di decadenza di due anni, quale quello previsto all’art. 19, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972, in esame nel procedimento principale, non può, di per sé stesso, rendere in pratica impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto a detrazione, posto che l’art. 167 e l’art. 179, comma 1, della direttiva IVA (contenuto nel capo IV del titolo X della direttiva IVA richiamato dalla Corte di giustizia UE con la sentenza 21 novembre 2018, Fortunata Silvia Fontana c. Agenzia delle entrate, C-648/16) consentono agli Stati membri di esigere che il soggetto passivo eserciti il proprio diritto a detrazione nello stesso periodo in cui tale diritto è sorto.

  Il diritto alla detrazione sorge quando diviene esigibile l'imposta detraibile; la direttiva consente agli Stati membri di esigere che venga esercitato nel periodo in cui è sorto.

• art. 179, comma 1, direttiva IVA

  La Corte di giustizia UE ha reiteratamente stabilito che un termine di decadenza di due anni, quale quello previsto all’art. 19, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972, in esame nel procedimento principale, non può, di per sé stesso, rendere in pratica impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto a detrazione, posto che l’art. 167 e l’art. 179, comma 1, della direttiva IVA (contenuto nel capo IV del titolo X della direttiva IVA richiamato dalla Corte di giustizia UE con la sentenza 21 novembre 2018, Fortunata Silvia Fontana c. Agenzia delle entrate, C-648/16) consentono agli Stati membri di esigere che il soggetto passivo eserciti il proprio diritto a detrazione nello stesso periodo in cui tale diritto è sorto.

  La disciplina europea consente di subordinare l'esercizio della detrazione al periodo in cui il diritto è sorto, ferma la compatibilità del termine nazionale con il principio di effettività.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario, la non contestazione opera sul piano probatorio e non restringe il thema decidendum ai soli profili specificamente contestati; non può quindi essere invocata per ritenere ammesso un diritto quando l'Amministrazione ne abbia contestato l'esistenza.
• Le violazioni degli obblighi formali in materia IVA non impediscono di per sé la nascita del diritto alla detrazione, ma il contribuente deve provare i requisiti sostanziali richiesti e avere esercitato il diritto entro il termine previsto dalla disciplina nazionale.
• La produzione delle sole fatture di acquisto non è sufficiente a riconoscere la detrazione IVA: occorre verificare i requisiti sostanziali e il tempestivo esercizio del diritto, anche quando l'accertamento sia induttivo.
• L'inosservanza della maggior parte degli obblighi formali di dichiarazione e registrazione può costituire elemento idoneo a dimostrare una forma semplice di evasione, pur non escludendo automaticamente la possibilità di provare i requisiti sostanziali della detrazione.
• La regola dell'art. 55 del d.P.R. n. 633/1972 che limita il computo alle imposte detraibili risultanti da liquidazioni e ai versamenti eseguiti concerne l'ipotesi in cui l'eccedenza emerga da dichiarazioni periodiche e da versamenti regolari; non è estensibile al diverso caso in esame senza la verifica delle condizioni proprie della detrazione.

Come è indicizzato