Sentenza del 10/06/2016 n. 11946 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva chiesto il rimborso di Lire 82.806.000, versate in eccedenza per l’imposta sostitutiva sui titoli industriali del Fondo per l’anno d’imposta 1993: aveva applicato l’aliquota dello 0,25% anziché quella agevolata dello 0,10% prevista dalla L. n. 77/1983. Dopo il silenzio-rifiuto dell’Agenzia, la Commissione tributaria provinciale di Roma aveva accolto il ricorso con sentenza n. 302/2007; la Commissione tributaria regionale di Roma aveva rigettato l’appello dell’Agenzia il 19 marzo 2009. In cassazione l’Agenzia ha contestato, con un unico motivo articolato in due censure, sia la possibilità di presentare una dichiarazione integrativa a favore del contribuente prima dell’introduzione dell’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998, sia l’affermazione che la dichiarazione integrativa non rettificata consolidasse il credito e il diritto al rimborso, benché mancasse la documentazione necessaria a provarlo.

La decisione

La Corte ha rigettato la prima censura: prima dell’entrata in vigore dell’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente era ammessa senza limiti temporali, fatti salvi la sopravvenienza di decadenze e l’esaurimento del rapporto tributario. Ha accolto la seconda: la mancata rettifica della dichiarazione entro i termini di accertamento non consolida, da sola, il credito dichiarato né il diritto al rimborso e non impedisce all’Amministrazione di contestare l’esistenza del proprio debito. Nel procedimento di rimborso il contribuente deve provare di avere versato più del dovuto, mentre l’Amministrazione può allegare fatti impeditivi. La sentenza della Commissione tributaria regionale è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, perché esamini nel merito la contestazione sulla mancanza della documentazione necessaria a provare il credito; al giudice del rinvio è stata rimessa anche la decisione sulle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 9, commi 7 e 8

  Prima dell'entrata in vigore del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8 bis, che a decorrere dal 1 gennaio 2002 ha introdotto l'onere di presentare una dichiarazione integrativa, entro determinati termini, anche per l'ipotesi in cui siano stati dichiarati redditi maggiori del dovuto, era applicabile del D.P.R. 29 settembre 1973, art. 9, commi 7 e 8, che stabiliva un termine per la presentazione della dichiarazione integrativa valevole soltanto in caso di rettifica "a favore del fisco" per errori commessi in danno dell'Amministrazione finanziaria; diversamente, la dichiarazione integrativa "a favore del contribuente" era ammessa senza imposizione di limiti temporali alla emendabilità della dichiarazione, salvo il limite della sopravvenienza di decadenze o dell'esaurimento del rapporto tributario.

  Per il periodo anteriore alla disciplina successiva, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente poteva essere presentata senza un termine specifico, salvo che fossero intervenute decadenze o che il rapporto tributario si fosse esaurito.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8-bis

  Prima dell'entrata in vigore del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8 bis, che a decorrere dal 1 gennaio 2002 ha introdotto l'onere di presentare una dichiarazione integrativa, entro determinati termini, anche per l'ipotesi in cui siano stati dichiarati redditi maggiori del dovuto, era applicabile del D.P.R. 29 settembre 1973, art. 9, commi 7 e 8, che stabiliva un termine per la presentazione della dichiarazione integrativa valevole soltanto in caso di rettifica "a favore del fisco" per errori commessi in danno dell'Amministrazione finanziaria; diversamente, la dichiarazione integrativa "a favore del contribuente" era ammessa senza imposizione di limiti temporali alla emendabilità della dichiarazione, salvo il limite della sopravvenienza di decadenze o dell'esaurimento del rapporto tributario.

  La disposizione introdusse, dal 1° gennaio 2002, termini per presentare dichiarazioni integrative anche a favore del contribuente; non precludeva la rettifica favorevole relativa a periodi precedenti secondo la disciplina allora applicabile.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38

  La decadenza dalla facoltà di rettificare la dichiarazione integrativa non incide sulla procedura di rimborso prevista dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, che pone a carico del contribuente, che assume di avere versato una somma superiore al dovuto, l'onere di dimostrare l'inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento, e consente all'Amministrazione finanziaria, presunta debitrice, di allegare i fatti impeditivi della richiesta, in conformità alla regola di distribuzione dell'onere probatorio desumibile dall'art. 2697 c.c.

  La domanda di rimborso resta soggetta a un’autonoma verifica: chi chiede la restituzione deve dimostrare che il versamento non era dovuto, e l’Amministrazione può opporre fatti impeditivi anche quando siano scaduti i termini per rettificare la dichiarazione.

• Codice civile, art. 2697

  La decadenza dalla facoltà di rettificare la dichiarazione integrativa non incide sulla procedura di rimborso prevista dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, che pone a carico del contribuente, che assume di avere versato una somma superiore al dovuto, l'onere di dimostrare l'inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento, e consente all'Amministrazione finanziaria, presunta debitrice, di allegare i fatti impeditivi della richiesta, in conformità alla regola di distribuzione dell'onere probatorio desumibile dall'art. 2697 c.c.

  Nel giudizio di rimborso il contribuente deve provare i fatti che fondano il diritto alla restituzione; l’Amministrazione può dimostrare fatti impeditivi della pretesa.

• Legge 7 marzo 1983, n. 77, art. 9

  La società invocava l’aliquota agevolata dello 0,10% per l’imposta sostitutiva, in luogo dello 0,25% applicato. La decisione non interpreta nel merito i requisiti dell’agevolazione: rinvia al giudice regionale perché valuti se la documentazione richiesta sia stata prodotta e provi il credito.

Massime di principio

• La dichiarazione integrativa non rettificata non rende automaticamente certo e definitivo un credito d’imposta né attribuisce, da sola, il diritto al rimborso.
• La scadenza dei termini per l’accertamento impedisce all’Amministrazione di rettificare la dichiarazione oltre termine, ma non le impedisce di contestare una richiesta di rimborso e di opporre fatti impeditivi.
• Chi domanda il rimborso di somme asseritamente versate in eccesso deve provare l’inesistenza totale o parziale dell’obbligo di pagamento, anche mediante la documentazione richiesta per l’agevolazione o il credito invocato.
• Per le dichiarazioni anteriori alla disciplina introdotta dal D.P.R. n. 322/1998, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente era ammessa senza uno specifico termine, salvo decadenze sopravvenute o esaurimento del rapporto tributario.
• Se la documentazione necessaria a provare il credito non è stata esaminata nel merito, il giudice del rinvio deve valutarla: la sola mancata rettifica della dichiarazione non consente di riconoscere il rimborso.