Sentenza del 03/11/2016 n. 22209 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di rettifica e liquidazione relativo a una compravendita immobiliare stipulata in data non indicata nel testo. L’Ufficio aveva accertato un valore superiore del bene e rettificato il valore ai fini INVIM al 31 dicembre 1992, oltre a determinare il valore rilevante per le imposte di registro, ipotecarie e catastali. I contribuenti contestavano la motivazione dell’avviso e, in particolare, la riduzione del 45% applicata al valore INVIM; la valutazione dell’immobile basata sulla stima UTE e su compravendite comparabili; la mancata coerenza tra la riduzione della stima per i costi di urbanizzazione e il valore confermato in sentenza; e la trasmissibilità agli eredi delle sanzioni pecuniarie. La CTP aveva respinto il ricorso e la CTR aveva rigettato l’appello, confermando la decisione di primo grado.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il primo motivo: l’avviso era motivato, poiché la perizia UTE allegata indicava il criterio sintetico-comparativo e gli atti e gli immobili utilizzati come riferimento; l’Ufficio aveva inoltre giustificato in giudizio la riduzione del 45%. Ha accolto il terzo motivo, rilevando una contraddizione nella sentenza della CTR: questa aveva ritenuto congrua la stima ridotta per tenere conto dei costi di urbanizzazione, ma nel dispositivo aveva confermato il valore originario, più elevato. Il secondo motivo è stato assorbito. Il quarto è stato accolto nei limiti precisati: la questione relativa agli eredi di M.D. era preclusa dal giudicato interno, perché sollevata per la prima volta in Cassazione; per gli eredi di M.A., deceduta durante l’appello, il giudice di rinvio dovrà valutare l’applicabilità della regola di non trasmissibilità delle sanzioni, previa verifica della circostanza del decesso. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio ad altra sezione della Commissione tributaria regionale per l’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di Cassazione. Non è quindi definito in via finale l’importo dovuto.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 643, artt. 19 e 20

  Richiamati dai contribuenti per contestare la motivazione dell’accertamento INVIM; la Corte respinge la censura, ritenendo sufficiente la motivazione dell’avviso secondo i criteri indicati in sentenza.

• Codice di procedura civile, art. 112

  La doglianza di omessa pronuncia non è fondata: la Corte esamina il contenuto dell’avviso e gli elementi addotti dall’Ufficio e ritiene che non sussista il vizio denunciato.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5

  Costituisce il fondamento processuale dei motivi di ricorso per violazione di legge, error in procedendo e vizio di motivazione; la Corte accoglie la censura sulla contraddittorietà della decisione di merito e rigetta o assorbe le altre secondo quanto precisato nel dispositivo.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  In tema di imposta di registro ed INVIM, anche a seguito dell'entrata in vigore della L. n. 212 del 2000, art. 7, che ha esteso alla materia tributaria i principi di cui alla L. n. 241 del 1990, art. 3, l'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento di maggior valore deve ritenersi adempiuto mediante l'enunciazione del criterio astratto in base al quale è stato rilevato, con le specificazioni in concreto necessarie per consentire al contribuente l'esercizio del diritto di difesa e per delimitare l'ambito delle ragioni deducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fase contenziosa, nella quale l'Amministrazione ha l'onere di provare l'effettiva sussistenza dei presupposti per l'applicazione del criterio prescelto, ed il contribuente la possibilità di contrapporre altri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri.

  La motivazione dell’accertamento di maggior valore è adeguata se indica il criterio adottato e gli elementi concreti necessari a consentire la difesa del contribuente e a delimitare le ragioni dell’Ufficio. Nel successivo giudizio l’Amministrazione deve provare i presupposti del criterio utilizzato, mentre il contribuente può opporre elementi contrari.

• Legge 7 agosto 1990, n. 241, art. 3

  In tema di imposta di registro ed INVIM, anche a seguito dell'entrata in vigore della L. n. 212 del 2000, art. 7, che ha esteso alla materia tributaria i principi di cui alla L. n. 241 del 1990, art. 3, l'obbligo di motivazione dell'avviso di accertamento di maggior valore deve ritenersi adempiuto mediante l'enunciazione del criterio astratto in base al quale è stato rilevato, con le specificazioni in concreto necessarie per consentire al contribuente l'esercizio del diritto di difesa e per delimitare l'ambito delle ragioni deducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fase contenziosa, nella quale l'Amministrazione ha l'onere di provare l'effettiva sussistenza dei presupposti per l'applicazione del criterio prescelto, ed il contribuente la possibilità di contrapporre altri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri.

  I principi generali sulla motivazione degli atti amministrativi, estesi alla materia tributaria, richiedono che l’atto espliciti il criterio di valutazione e le specificazioni necessarie per rendere effettivo il diritto di difesa.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 51, comma 3

  Nel caso di specie, da una parte, nella perizia UTE allegata all'avviso di rettifica (riportato in ricorso) risulta evidenziato come l'Ufficio abbia inteso fare riferimento al criterio sintetico comparativo, di cui al D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, comma 3, indicando gli atti di compravendita presi a riferimento, con l'indicazione degli immobili aventi analoghe caratteristiche e condizioni.

  Il criterio sintetico-comparativo può fondare la stima del valore quando l’atto indica le compravendite prese a confronto e gli immobili comparabili per caratteristiche e condizioni.

• Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, art. 8

  mentre, in riferimento a M.A., poichè la stessa risulterebbe deceduta il giorno 8 dicembre 2006 (nelle more del giudizio d'appello), circostanza che non appare essere stata finora documentata, il giudice del rinvio valuterà l'applicabilità del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 8, ai relativi eredi.

  Il giudice di rinvio deve valutare se le sanzioni pecuniarie siano non trasmissibili agli eredi della contribuente deceduta durante l’appello, dopo aver verificato e documentato il decesso. La questione relativa a M.D. non è stata esaminata nel merito perché preclusa dal giudicato interno.

• Codice di procedura civile, art. 378

  La disposizione è richiamata per la memoria depositata dai ricorrenti in Cassazione; non costituisce un autonomo fondamento della decisione nel merito.

Massime di principio

• Per un avviso di accertamento di maggior valore, la motivazione può essere sufficiente se espone il criterio di stima e i dati concreti che consentono al contribuente di comprendere e contestare la valutazione; l’Amministrazione dovrà poi provare in giudizio i presupposti del criterio adottato.
• Una decisione è viziata se le ragioni che sostengono la stima e il dispositivo sono incompatibili: non si può dichiarare congruo un valore dopo averne riconosciuto la riduzione per costi specifici e, contemporaneamente, confermare l’importo originario più elevato.
• Le questioni non sollevate nei gradi precedenti possono risultare precluse in Cassazione per formazione del giudicato interno; le eccezioni devono quindi essere proposte tempestivamente nel processo.
• La non trasmissibilità agli eredi delle sanzioni tributarie va verificata in concreto, accertando il decesso e il momento in cui è avvenuto; la decisione non attribuisce automaticamente agli eredi l’esonero senza tale verifica.