Cassazione Civile, Ordinanza n. 29766/2025 del 11/11/2025

Esito

La controversia

La società aveva realizzato nel 2011 un impianto fotovoltaico, beneficiando degli incentivi del c.d. "II Conto energia". In un primo momento non aveva chiesto l’agevolazione fiscale prevista dalla c.d. "Tremonti Ambiente" per dubbi sulla cumulabilità tra i due regimi. Dopo il d.m. 5 luglio 2012, che ha chiarito la possibilità di cumulo, la società ha presentato nel 2013 una dichiarazione integrativa per far valere il beneficio e ha esposto un credito Ires. L’Agenzia ha invece emesso una cartella ex art. 36-bis d.P.R. 600/1973 per recuperare l’Ires ritenuta dovuta per il 2012, oltre interessi e sanzioni. La CTP e poi la CTR hanno respinto il ricorso della contribuente, ritenendo che il beneficio fosse ormai abrogato al momento dell’istanza e che non fosse emendabile la dichiarazione perché la mancata opzione iniziale dipendeva da una scelta discrezionale e non da errore. Con il ricorso per cassazione la società ha dedotto, da un lato, la violazione della disciplina sulla Tremonti Ambiente e della norma abrogatrice, sostenendo che il diritto all’agevolazione nasce con la realizzazione dell’investimento e non con l’avvio del procedimento amministrativo; dall’altro, la violazione delle regole sull’emendabilità della dichiarazione dei redditi, sostenendo che si tratta di una dichiarazione di scienza ritrattabile anche in presenza di incertezza normativa.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati congiuntamente i due motivi. Ha affermato che, per la Tremonti Ambiente, il momento rilevante ai fini dell’accesso al beneficio e della salvezza rispetto all’abrogazione coincide con l’inizio della realizzazione dell’opera/investimento, cioè con l’esborso dei costi direttamente imputabili e con la consegna dei beni afferenti all’intervento, non con la presentazione dell’istanza. Ha inoltre ribadito che la dichiarazione dei redditi è, di regola, una dichiarazione di scienza emendabile in ogni tempo, anche in sede contenziosa, quando contenga errori che comportino un maggior prelievo rispetto al dovuto. Applicando tali principi al caso concreto, la Corte ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 6, commi da 13 a 19, L. 23 dicembre 2000, n. 388

  la detassazione per investimenti ambientali spetta se l’investimento è realizzato nel periodo di vigenza della disciplina; il momento rilevante è quello di avvio della realizzazione dell’opera/investimento.

• art. 23, comma 7, D.L. 22 giugno 2012, n. 83

  la norma abrogatrice non preclude il beneficio per gli investimenti già avviati prima della data indicata, dovendosi guardare alla concreta realizzazione dell’investimento.

• art. 8 Regolamento CE 6 agosto 2008, n. 800

  richiamato dalla ricorrente a sostegno della cumulabilità degli aiuti/agevolazioni.

• art. 1429 c.c.

  richiamato dalla ricorrente in relazione all’errore e alla ritrattabilità della dichiarazione; la Corte richiama invece, in termini generali, la disciplina dell’errore ex artt. 1427 ss. c.c.

• artt. 1427 ss. c.c.

  la dichiarazione negoziale non è liberamente emendabile salvo prova dell’errore essenziale e obiettivamente riconoscibile; il principio è evocato per distinguere la dichiarazione di scienza da quella negoziale.

• art. 2426, comma 1, c.c.

  è richiamato come parametro per individuare l’inizio della realizzazione dell’opera attraverso l’esborso dei costi direttamente imputabili.

• art. 109 TUIR

  è richiamato per individuare il momento rilevante dell’effettiva consegna dei beni afferenti all’intervento.

• art. 36-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  base del controllo automatizzato che ha portato all’emissione della cartella di pagamento.

Massime di principio

• Per accedere a un’agevolazione fiscale collegata alla realizzazione di un investimento, il momento decisivo non è quello della domanda amministrativa ma quello di avvio concreto dell’investimento, desumibile dall’esborso dei costi direttamente imputabili e dalla consegna dei beni necessari all’intervento.
• Se una norma agevolativa viene abrogata, l’accesso al beneficio resta possibile per gli investimenti iniziati quando la disciplina era ancora vigente, anche se la relativa istanza o dichiarazione vengono presentate successivamente.
• La dichiarazione dei redditi è normalmente una dichiarazione di scienza e può essere emendata in ogni tempo, anche in giudizio, quando contenga errori che determinano un’imposizione superiore a quella dovuta.
• La ritrattabilità della dichiarazione non è esclusa dal fatto che l’omessa fruizione iniziale del beneficio derivi da incertezza interpretativa sulla disciplina applicabile, se ciò ha comportato un maggior carico fiscale non dovuto.
• Quando il giudice di merito fonda il rigetto sull’irrilevanza della dichiarazione integrativa per sopravvenuta abrogazione o per asserita discrezionalità della scelta del contribuente, deve confrontarsi con il principio di emendabilità delle dichiarazioni fiscali e con il criterio sostanziale di individuazione del momento di maturazione del beneficio.

Come è indicizzato