Cassazione Civile, Ordinanza n. 30360/2025 del 18/11/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per l'anno d'imposta 2010 nei confronti di una società di autotrasporti. La società aveva impugnato l'atto davanti al giudice tributario, ma sia la CTP sia la CTR avevano respinto le sue doglianze. In appello la CTR aveva ritenuto legittimo un secondo avviso di accertamento emesso in autotutela sostitutiva, che richiamava errori nella sottoscrizione del primo atto; aveva inoltre ritenuto legittimo l'accertamento induttivo perché la contabilità non era stata rinvenuta né esibita e gli accessi e le ricerche della Guardia di Finanza presso le sedi e l'amministratore risultavano infruttuosi. In cassazione la società ha proposto quattro motivi: 1) violazione delle norme sull'autotutela e del diritto di difesa, sostenendo che l'Ufficio non potesse sostituire l'atto impositivo dopo l'inizio del giudizio e che il primo avviso non fosse mai stato formalmente annullato; 2) violazione dell'art. 39, comma 2, d.P.R. 600/1973, contestando i presupposti dell'accertamento induttivo e la mancata/notificata richiesta di esibizione delle scritture contabili alla società o all'amministratore in carica; 3) violazione dell'art. 109 t.u.i.r., deducendo che, nell'accertamento dei maggiori ricavi, non erano stati considerati i costi correlati ai ricavi accertati induttivamente; 4) invocazione del d.lgs. 158/2015 e del favor rei sulle sanzioni, con richiesta di riduzione dal 100% al 90%.

La decisione

La Corte ha dichiarato tardivo il controricorso, ma ha comunque esaminato il ricorso. Ha rigettato il primo motivo, affermando che l'autotutela sostitutiva può essere esercitata anche in pendenza di giudizio e che il nuovo avviso, motivato come sostitutivo del precedente, era sufficiente senza bisogno di un separato provvedimento di annullamento notificato. Ha dichiarato il secondo motivo inammissibile e comunque infondato, rilevando che la censura non si confrontava con la motivazione della CTR e che, in fatto, la mancanza/non produzione delle scritture contabili giustificava l'accertamento induttivo. Ha accolto il terzo motivo, richiamando i principi per cui anche negli accertamenti induttivi i costi relativi ai maggiori ricavi accertati devono essere considerati, almeno in via forfettaria o presuntiva, per rispettare il principio di capacità contributiva. Ha dichiarato inammissibile il quarto motivo, perché la sola deduzione dello ius superveniens più favorevole, senza specifiche allegazioni sul caso concreto, non impone la cassazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 2-quater d.l. n. 564 del 1994

  "con decreti del Ministro delle finanze sono indicati gli organi dell'Amministrazione finanziaria competenti per l'esercizio del potere di annullamento d'ufficio o di revoca, anche in pendenza di giudizio o in caso di non impugnabilità, degli atti illegittimi o infondati"

  consente l'esercizio dell'autotutela sostitutiva anche mentre il giudizio è pendente, in coerenza con il buon andamento della pubblica amministrazione.

• art. 97 Cost.

  è richiamato a fondamento dell'esigenza che l'amministrazione corregga i propri errori senza attendere la definizione del giudizio, evitando tempi e costi inutili.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  "In deroga alle disposizioni del comma precedente l'ufficio delle imposte determina il reddito d'impresa sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili in quanto esistenti e di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di cui alla lettera d) del precedente comma"

  l'accertamento induttivo è legittimo quando le scritture contabili mancano, non sono tenute, sono sottratte all'ispezione o non sono disponibili per causa di forza maggiore.

• art. 109 t.u.i.r.

  anche nell'accertamento induttivo dei maggiori ricavi devono essere considerati i costi presuntivamente o forfettariamente sostenuti per produrli, per rispettare il principio di capacità contributiva.

• art. 360, primo comma, c.p.c.

  viene richiamato quale norma di deduzione dei motivi di ricorso per cassazione, ma il quarto motivo è ritenuto inammissibile per carenza di specificità.

• d.lgs. n. 158 del 2015

  la sola invocazione della riforma sanzionatoria non basta a fondare il ricorso in cassazione senza specifiche allegazioni sul caso concreto.

• art. 370 c.p.c.

  richiamato per il termine di deposito/notifica del controricorso.

• art. 378 c.p.c.

  richiamato per il deposito di memoria.

• art. 60 d.P.R. n. 600 del 1973

  citato dalla ricorrente per sostenere la necessità di notifiche al contribuente irreperibile, ma la Corte non ne ha ravvisato la violazione nel caso concreto.

• art. 67 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato nel primo motivo di ricorso, senza che la Corte ne abbia tratto un autonomo principio decisorio.

• art. 24 Cost.

  invocato dalla ricorrente per sostenere la lesione del diritto di difesa, ma la Corte ha escluso che l'autotutela sostitutiva lo violi.

Massime di principio

• L'amministrazione finanziaria può esercitare il potere di autotutela sostitutiva anche in pendenza di giudizio, purché il nuovo atto sia chiaramente motivato come sostitutivo del precedente illegittimo o infondato.
• L'accertamento induttivo del reddito d'impresa è legittimo quando le scritture contabili non siano disponibili, non siano state tenute, siano state sottratte all'ispezione o comunque non siano reperibili nonostante le ricerche eseguite dall'organo accertatore.
• Ai fini della validità dell'accertamento induttivo non è decisivo solo il formale invio della richiesta di esibizione delle scritture, se dagli atti risulta in concreto la mancanza della contabilità e l'impossibilità di acquisirla presso il contribuente.
• Nell'accertamento induttivo dei maggiori ricavi l'Ufficio e il giudice devono considerare anche i costi correlati ai ricavi accertati, almeno in via presuntiva o forfettaria, perché il reddito imponibile va determinato in modo coerente con la capacità contributiva.
• In sede di legittimità la deduzione di uno ius superveniens più favorevole in materia sanzionatoria richiede specifiche allegazioni sul caso concreto; la mera invocazione astratta della norma sopravvenuta non è sufficiente a ottenere la cassazione della sentenza.
• I motivi di ricorso per cassazione devono confrontarsi con la ratio decidendi della sentenza impugnata; se non lo fanno, sono inammissibili oltre che eventualmente infondati.

Come è indicizzato