Sentenza del 06/05/2016 n. 9187 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l’avviso di accertamento relativo al 1995, con cui l’Agenzia aveva rettificato il reddito d’impresa ai fini IRPEG e ILOR sulla base del coinvolgimento in operazioni d’importazione intracomunitaria ritenute illecite, di incongruenze tra fatture e contabilizzazioni e del mancato reperimento di rimanenze dichiarate. In Cassazione ha proposto nove motivi: ha contestato la motivazione per relationem dell’avviso e la mancata allegazione dei verbali relativi a terzi; ha sostenuto che l’Ufficio avrebbe dovuto vagliare criticamente le indagini richiamate; ha negato i presupposti per l’accertamento induttivo e contestato l’inferenza tratta dalle vicende di altre società, nonché la mancata considerazione dell’assoluzione penale dell’amministratore e dell’esito di un giudizio tributario relativo ad altra società; infine, ha contestato il calcolo dei ricavi e delle percentuali di ricarico, richiamando la cessazione dell’attività e la vendita delle rimanenze a prezzi inferiori.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso e condannato N. s.r.l. alle spese, liquidate in 7.500 euro oltre alle spese prenotate a debito. I primi due motivi, sulla motivazione e sull’allegazione dei verbali, sono stati dichiarati infondati quanto alla regola invocata e inammissibili per inidoneità del quesito e genericità delle censure: non occorre allegare integralmente gli atti richiamati se il loro contenuto essenziale risulta dall’avviso o dagli allegati, e la società non aveva indicato concretamente le carenze dell’atto. Il terzo motivo è stato rigettato: il rinvio alle conclusioni della Guardia di Finanza ne esprime l’adesione da parte dell’Ufficio e non richiede una motivazione autonoma sulla condivisione; il quarto motivo, relativo al vizio motivazionale sul medesimo tema, è stato dichiarato assorbito. Quinto e sesto motivo sono stati rigettati perché la decisione di merito aveva fondato l’accertamento induttivo sulle irregolarità contabili e sulle rimanenze non reperite, non sulle sole indagini relative a società terze; la valutazione di fatto sulla mancata prova della cessione delle rimanenze non era rivedibile in Cassazione. Anche il settimo motivo è stato rigettato: l’esito del processo penale, pur liberamente valutabile nel giudizio tributario, non era decisivo per l’accertamento fondato su elementi autonomi. Ottavo e nono motivo sono stati rigettati perché miravano a una nuova valutazione dei fatti e delle percentuali di ricarico; queste erano state ritenute attendibili in quanto ricavate dal rapporto tra ricavi e acquisti risultante dalla contabilità, e non dalla sola media astratta. In precedenza, il ricorso della società era stato respinto sia dalla Commissione tributaria provinciale sia dalla Commissione tributaria regionale.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2

  In particolare, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, attribuisce il potere di rettifica quando le irregolarità contabili relativamente alle rimanenze di magazzino superano la tollerabilità di cui all'art. 14 dello stesso D.P.R..

  La rettifica induttiva può essere fondata su irregolarità concernenti le rimanenze che superino la soglia di tollerabilità prevista dalla disciplina richiamata. Nel caso concreto, la legittimità dell’accertamento è stata ricondotta alle irregolarità di magazzino e contabili, compreso il mancato reperimento delle rimanenze dichiarate, e non alle sole contestazioni riguardanti società terze.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  In tema di motivazione per relationem dell'avviso di accertamento impositivo tributario, non ricorre l'obbligo di allegazione di un atto richiamato, ove il relativo contenuto essenziale sia comunque riportato nell'atto impositivo o in suoi ulteriori allegati; non è, dunque, richiesta sempre e comunque l'allegazione integrale degli atti richiamati.

  L’avviso può motivare per relationem senza allegare integralmente ogni atto richiamato, purché il contenuto essenziale sia riportato nell’avviso o nei suoi allegati e il contribuente sia posto in condizione di difendersi. La censura deve inoltre indicare in concreto quali carenze renderebbero insufficiente la motivazione.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 14

  In particolare, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, attribuisce il potere di rettifica quando le irregolarità contabili relativamente alle rimanenze di magazzino superano la tollerabilità di cui all'art. 14 dello stesso D.P.R..

  La disposizione è richiamata quale parametro di tollerabilità delle irregolarità relative alle rimanenze: il superamento di tale soglia può concorrere a legittimare la rettifica induttiva.

• L. n. 212 del 2000, art. 7

  La disposizione è stata invocata dalla contribuente insieme all’art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973 in tema di motivazione e allegazione degli atti richiamati. La Corte ha respinto le censure applicando il principio per cui non è necessaria l’allegazione integrale se il contenuto essenziale è altrimenti conoscibile; nel testo non è riportata una specifica interpretazione autonoma dell’articolo.

• Codice civile, art. 2697

  La società ha richiamato la norma sull’onere della prova per sostenere che spettasse all’Amministrazione provare i presupposti dell’accertamento induttivo. La Corte ha respinto la censura, ritenendo legittima la ricostruzione presuntiva basata sulle risultanze contabili e sulle irregolarità accertate; il testo non enuncia una distinta regola interpretativa dell’articolo.

Massime di principio

• La motivazione per relationem dell’avviso è ammissibile se gli atti richiamati sono individuabili e il loro contenuto essenziale è riportato nell’avviso o negli allegati; non sussiste un obbligo generalizzato di allegazione integrale.
• Il rinvio alle conclusioni della Guardia di Finanza può esprimere l’adesione dell’Ufficio senza una spiegazione separata delle ragioni di condivisione, purché il contribuente possa conoscere gli elementi posti a fondamento dell’accertamento e difendersi.
• In Cassazione, una contestazione sulla motivazione dell’avviso deve descrivere puntualmente i contenuti contestati e le specifiche omissioni: una critica astratta o generica può essere dichiarata inammissibile e non consente di riesaminare valutazioni di fatto riservate al giudice di merito.
• L’accertamento induttivo può essere sostenuto da irregolarità contabili concrete, comprese quelle relative alle rimanenze, e non necessariamente dalle sole risultanze di indagini svolte su soggetti terzi. La parte contribuente deve contestare la specifica base fattuale effettivamente utilizzata dal giudice.
• L’assoluzione penale o l’esito di un diverso giudizio tributario non determinano automaticamente l’esito del giudizio fiscale: il giudice tributario valuta autonomamente tali elementi e l’omesso esame è rilevante solo se riguarda un fatto decisivo, idoneo a mutare la decisione.
• Una stima dei ricavi fondata sul rapporto tra ricavi e acquisti risultante dalla contabilità può costituire una presunzione utilizzabile, distinta dal ricorso alla sola media astratta. Per contrastarla occorrono elementi concreti, come quelli relativi a circostanze straordinarie dell’esercizio, che siano sottoposti al giudice di merito e valutati.