Sentenza del 06/05/2016 n. 9154 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza della CTR della Lombardia n. 126/65/08, depositata il 23 ottobre 2008, che aveva confermato l’accoglimento, da parte della CTP di Brescia, del ricorso contro gli avvisi di accertamento per IVA, IRPEG e IRAP relativi agli anni 1999 e 2000. Con i primi due motivi ha contestato che la CTR avesse escluso la rilevanza dell’antieconomicità dei finanziamenti concessi alla società capogruppo: a fronte di interessi passivi per i finanziamenti bancari e di interessi attivi inferiori sui prestiti infragruppo, spettava alla contribuente dimostrare la regolarità fiscale dell’operazione e gli eventuali benefici compensativi. Ha inoltre denunciato una motivazione incoerente sul valore indiziario dell’antieconomicità e sull’appartenenza delle società al medesimo gruppo. Con il terzo motivo ha lamentato contraddittorietà nella qualificazione dei minori introiti del 1999, relativi a somme recuperate dalla ASL, come mancati ricavi/sopravvenienze passive, nonostante fosse stato costituito un fondo rischi per perdite su crediti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto congiuntamente il primo e il secondo motivo: l’antieconomicità dell’operazione può fondare la contestazione fiscale e spetta alla società fornire prova della sua giustificazione, compresi gli eventuali benefici compensativi derivanti dall’operazione infragruppo. Tale prova, nel caso esaminato, non risultava fornita; in sede di rinvio dovrà essere svolta una nuova valutazione delle circostanze, verificando anche se l’operazione abbia procurato un vantaggio fiscale alla contribuente. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile perché prospettava come vizio di motivazione una questione di diritto; la Corte ha inoltre escluso la contraddittorietà dedotta, osservando che le somme recuperate dalla ASL avevano eliso ricavi dichiarati in precedenti esercizi. La sentenza impugnata è stata cassata limitatamente ai motivi accolti, con rinvio alla CTR della Lombardia in diversa composizione anche per le spese. Non è stata pronunciata una decisione definitiva sulla fondatezza degli avvisi: l’esito finale della controversia è rimesso al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• Articoli 115 e 116 c.p.c.; articolo 2697 c.c.; articolo 2721 c.c.

  A fronte della contestata antieconomicità (in quanto contrastante con i criteri di ragionevolezza e convenienza), di una operazione posta in essere da un imprenditore, ricade su quest'ultimo l'onere di dimostrarne la liceità fiscale, con conseguente spostamento a suo carico dell'onere della prova, consistente nella dimostrazione della regolarità delle operazioni effettuate.

  Quando l’Amministrazione contesta un’operazione imprenditoriale perché manifestamente antieconomica, spetta al contribuente fornire elementi idonei a dimostrarne la regolarità fiscale e la ragionevolezza. La pronuncia richiama queste norme nel motivo dell’Agenzia, ma il principio applicato è formulato dalla Corte in termini di riparto dell’onere probatorio.

• Articolo 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È indicato dall’Agenzia come parametro per denunciare la violazione delle regole processuali e dell’onere della prova. La Corte accoglie i primi due motivi, ma non sviluppa un’interpretazione autonoma di questa disposizione.

• Articolo 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Il vizio di motivazione non è lo strumento corretto per censurare una pretesa contraddittorietà della motivazione in diritto: una contestazione che riguarda la correttezza giuridica della soluzione va proposta come violazione di legge. Per questa ragione il terzo motivo è inammissibile.

• Divieto di abuso del diritto in materia tributaria

  La condotta antieconomica della società può costituire, pertanto, in mancanza di deduzione e prova del vantaggio compensativo derivante da operazioni in perdita, presupposto di una condotta abusiva, in applicazione del divieto di abuso del diritto che mira al disconoscimento degli effetti di negozi posti in essere allo scopo di eludere l'applicazione di norme tributarie conseguendo vantaggi fiscali mediante l'uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei a ottenere agevolazioni o risparmi d'imposta, in difetto di ragioni diverse dalla mera aspettativa di quei benefici.

  Un’operazione in perdita e antieconomica può assumere rilevanza come possibile abuso del diritto se la società non allega e prova benefici compensativi e l’operazione è diretta a ottenere un vantaggio fiscale mediante un uso distorto di strumenti giuridici, senza ragioni diverse dall’aspettativa di quel vantaggio. Il giudice deve comunque verificare in concreto se il vantaggio fiscale sia stato conseguito.

Massime di principio

• La mera appartenenza delle società allo stesso gruppo non basta, da sola, a giustificare un’operazione infragruppo antieconomica: la società deve allegare e provare benefici compensativi effettivi.
• In presenza di uno squilibrio economicamente ingiustificato tra costi e ricavi, il contribuente deve offrire una spiegazione documentata della razionalità dell’operazione e della sua regolarità fiscale; la contestazione dell’Ufficio non può essere superata con una giustificazione meramente astratta.
• L’antieconomicità può essere un elemento indiziario rilevante e, in assenza di una giustificazione adeguata, può concorrere a fondare una contestazione di abuso del diritto. L’accertamento richiede però una valutazione concreta, anche dell’eventuale vantaggio fiscale.
• In cassazione occorre distinguere tra censura della motivazione e censura della soluzione giuridica: contestare come errata una qualificazione in diritto non rende ammissibile il motivo se è formulato soltanto come vizio motivazionale.
• Quando la cassazione accoglie motivi e rinvia per una nuova valutazione, il ricorrente risulta vittorioso sul piano processuale, ma non è ancora definito in via definitiva il merito dell’accertamento tributario.