Sentenza del 21/12/2018 n. 33235 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle entrate aveva contestato alla società l’esterovestizione, sostenendo che la sede effettiva dell’amministrazione e della direzione fosse in Italia, presso la società controllante, e non in Lussemburgo. Secondo l’Ufficio, la costituzione della società lussemburghese e il contratto di licenza dei marchi, con pagamento di royalties, erano strumenti artificiosi finalizzati a evitare la ritenuta fiscale sulle royalties e a beneficiare di un regime fiscale più favorevole. La società ha impugnato la sentenza d’appello sostenendo, tra l’altro, che il giudice avesse applicato retroattivamente norme presuntive, trascurato la normativa interna e unionale sulla libertà di stabilimento e ritenuto insufficiente l’attività svolta in Lussemburgo sulla base dei soli impulsi gestionali provenienti dall’Italia.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il quarto motivo di ricorso e ha ritenuto insufficiente la motivazione della sentenza d’appello, che si era limitata a rilevare che il top management operava in Italia e che le decisioni venivano assunte o impartite da Milano. Il giudice d’appello avrebbe dovuto valutare complessivamente anche l’attività effettivamente svolta in Lussemburgo, la presenza della struttura locale e il significato della corrispondenza e-mail nel fisiologico rapporto tra società controllante e controllata. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. Non si tratta di una decisione definitiva sul merito dell’esterovestizione, ma di un annullamento della precedente pronuncia per difetto di adeguata valutazione e motivazione.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 73, comma 3

  Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo d'imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato.

  La residenza fiscale di una società può essere individuata alternativamente sulla base della sede legale, della sede effettiva dell’amministrazione oppure dell’oggetto principale dell’attività, purché il criterio ricorra per la maggior parte del periodo d’imposta.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis, comma 3

  L’inopponibilità all’Amministrazione finanziaria degli effetti delle operazioni elusive richiede, per il periodo considerato, che l’operazione rientri tra quelle specificamente indicate dalla norma.

• D.L. n. 223 del 2006, art. 35, comma 14, convertito in legge

  La disposizione introduceva un meccanismo presuntivo in materia di residenza fiscale, ma la Corte ha rilevato la necessità di verificarne l’applicabilità temporale al periodo d’imposta contestato.

• Trattato sul funzionamento dell’Unione europea, art. 49

  Tutela la libertà di stabilimento. La costituzione di una società in uno Stato membro con un regime fiscale più favorevole non costituisce, da sola, abuso; sono contrastabili soltanto costruzioni puramente artificiali, prive di effettività economica.

• Convenzione Italia-Lussemburgo contro le doppie imposizioni, art. 4

  Quando, in base alle disposizioni del comma 1, una persona diversa da una persona fisica è considerata residente di entrambi gli Stati contraenti, si ritiene che essa è residente dello Stato contraente in cui si trova la sede della sua direzione effettiva.

  In caso di doppia residenza, il criterio sussidiario è quello della sede della direzione effettiva, coincidente con il luogo in cui si concentrano concretamente le funzioni direttive e amministrative.

• Codice civile, art. 2359, comma 1

  La situazione di controllo tra società non dimostra automaticamente che la controllata estera sia fittizia o priva di autonomia; occorre verificare concretamente la sua effettività economica.

• Legge n. 218 del 1995, art. 25

  Per gli enti costituiti all’estero può trovare applicazione la legge italiana quando la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale dell’ente si trovano in Italia.

Massime di principio

• La mera costituzione di una società all’estero, anche in uno Stato con fiscalità più favorevole, non dimostra di per sé l’esterovestizione o l’abuso del diritto.
• Per accertare la residenza fiscale effettiva occorre una valutazione complessiva di elementi concreti: luogo delle decisioni strategiche, amministrazione centrale, riunioni degli organi, gestione contabile e finanziaria, attività svolta, personale, locali e rapporti con i terzi.
• Il fatto che la società controllante italiana impartisca direttive alla controllata estera non è sufficiente, da solo, a provare che la controllata sia una costruzione artificiosa: il coordinamento infragruppo è fisiologico e deve essere distinto dall’assenza totale di attività reale.
• L’Amministrazione finanziaria deve dimostrare, con una motivazione specifica riferita alla singola operazione, che la società estera sia priva di effettività economica e che lo scopo essenziale dell’operazione sia il conseguimento indebito di un vantaggio fiscale.
• La presenza di personale con mansioni esecutive o amministrative limitate non esclude automaticamente l’esistenza di una sede effettiva all’estero; il suo significato deve essere valutato in rapporto alle dimensioni, alle funzioni e all’organizzazione concreta della società.
• La scelta dell’opzione fiscalmente meno onerosa è lecita quando l’operazione corrisponde a una realtà economica genuina; diventa contestabile quando la struttura estera è meramente cartolare e non svolge un’attività effettiva.
• La cassazione con rinvio per motivazione insufficiente non equivale all’accertamento definitivo della residenza estera: il giudice di rinvio deve riesaminare i fatti applicando i criteri indicati dalla Corte.