Cassazione Civile, Ordinanza n. 25539/2026 del 18/09/2026

Esito

La controversia

Una società immobiliare aveva acquistato, con rogito del 23 marzo 2001, un fabbricato in corso di costruzione destinato a diventare sede provinciale dell’INAIL a Olbia. Con distinto rogito del 19 aprile 2001 aveva costituito un’ipoteca volontaria, fino alla concorrenza di lire 22.977.240.000, sulla porzione già edificata, a garanzia dell’ultimazione del fabbricato. Sull’iscrizione ipotecaria era stata applicata l’imposta ipotecaria in misura proporzionale; la società aveva chiesto il rimborso dell’imposta, invocando l’esenzione dell’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 347/1990 per le formalità eseguite nell’interesse dello Stato. La richiesta era stata negata dall’Agenzia delle Entrate. Una distinta controversia relativa alle imposte sulla compravendita si era conclusa con l’accoglimento del ricorso della società da parte della Commissione tributaria provinciale di Sassari, con sentenza passata in giudicato. Nella presente controversia, la Commissione tributaria provinciale di Sassari aveva invece respinto il ricorso contro il diniego di rimborso e la Commissione tributaria regionale per la Sardegna, sezione staccata di Sassari, con sentenza del 31 maggio 2019, n. 376/8/2019, aveva rigettato l’appello. In Cassazione la società ha proposto quattro motivi: (1) nullità per violazione degli artt. 112 e 342 c.p.c., sostenendo che il giudice d’appello avesse omesso di esaminare la censura sulla misura dell’imposta ipotecaria relativa alla compravendita del bene futuro; (2) violazione degli artt. 2909 c.c. e 132 c.p.c., deducendo il contrasto con il giudicato formatosi nella controversia sulla compravendita e l’assenza di motivazione sul rigetto implicito del relativo motivo d’appello; (3) violazione degli artt. 1 e 11 delle disposizioni preliminari al codice civile e dell’art. 23 Cost., per avere il giudice d’appello fatto riferimento a una disciplina sopravvenuta rispetto alla costituzione dell’ipoteca; (4) violazione dell’art. 12 del d.P.R. n. 635/1972, dell’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 347/1990 e dell’art. 14 delle disposizioni preliminari al codice civile, sostenendo che l’esenzione dovesse estendersi all’ipoteca costituita nell’interesse dell’INAIL, ente che svolge una funzione statale.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile perché riguardava la tassazione della compravendita del 23 marzo 2001, estranea alla controversia, che concerneva invece l’imposta sull’ipoteca costituita con il distinto rogito del 19 aprile 2001. La Corte ha precisato che la compravendita di bene futuro e la costituzione dell’ipoteca sono negozi funzionalmente distinti e soggetti ad autonoma imposizione: la prima è soggetta, in principio, a imposta ipotecaria fissa, salva la successiva imposizione proporzionale al completamento dell’edificio; la costituzione dell’ipoteca, con effetti reali conseguenti all’iscrizione, sconta l’imposta ipotecaria proporzionale. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile per la stessa ragione: il giudicato invocato riguardava le imposte sulla compravendita e non poteva incidere sull’autonoma imposizione della successiva iscrizione ipotecaria. Il terzo motivo è stato rigettato perché infondato: la disciplina sopravvenuta richiamata dalla Commissione regionale era successiva alla liquidazione dell’imposta e non poteva impedire il rimborso secondo la normativa vigente al momento della riscossione; inoltre, anche ipotizzandone l’efficacia retroattiva, essa riguardava atti traslativi o costitutivi di diritti reali di godimento e non la costituzione di un diritto reale di garanzia quale l’ipoteca. La Corte ha corretto sul punto la motivazione della sentenza impugnata, confermandone il dispositivo ai sensi dell’art. 384, quarto comma, c.p.c. Il quarto motivo è stato rigettato: l’esenzione prevista dall’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 347/1990 per le formalità eseguite nell’interesse dello Stato, in quanto agevolazione eccezionale, non è estensibile analogicamente agli enti pubblici diversi dallo Stato. L’INAIL, pur perseguendo finalità di pubblica utilità ed essendo sottoposto a vigilanza pubblica, è un ente pubblico dotato di personalità giuridica e gestione autonoma, non identificabile con lo Stato-persona; la destinazione dell’immobile a sede dell’ente non rende quindi applicabile l’esenzione. La società è stata condannata a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in euro 4.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito. È stato inoltre dato atto dei presupposti per il versamento dell’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 1, comma 2, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347

  Difatti, è pacifico che, in tema di imposta ipotecaria, l'art. 1, comma 2, del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 – la quale è norma agevolativa e, come tale, eccezionale e non suscettibile di interpretazione analogica - dispone che non sono soggette all'imposta le formalità d'iscrizione, rinnovazione e annotazione eseguite «nell'interesse dello Stato»; tale espressione può essere interpretata soltanto nel senso, desumibile dalla lettera, oltre che dalla ratio, della disposizione, di formalità eseguite a favore dello Stato, inteso nella sua accezione territoriale centrale e nazionale, non anche a favore di enti pubblici che perseguano finalità di pubblica utilità, ancorché sotto la vigilanza o il controllo dello Stato.

  L’esenzione dall’imposta ipotecaria per le formalità eseguite nell’interesse dello Stato è una norma agevolativa eccezionale e non è suscettibile di interpretazione analogica; riguarda le formalità a favore dello Stato nella sua accezione centrale e nazionale e non si estende agli enti pubblici autonomi, anche se perseguono finalità di pubblica utilità o sono sottoposti alla vigilanza statale.

• art. 3, comma 1, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347

  Viceversa, la concessione della ipoteca volontaria (art. 2821, primo comma, cod. civ.) e ha effetti reali immediati (con la costituzione del diritto reale di garanzia – sulla sola base del titolo negoziale (artt. 2808, terzo comma, cod. civ.) sub specie di diritto potestativo all’ipoteca (ius ad rem) - al momento dell’iscrizione nei registri immobiliari) e soggiace ad imposta ipotecaria in misura proporzionale (art. 3, comma 1, del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 e art. 6 della tariffa annessa al d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347), derivandone la costituzione istantanea (in virtù dell’iscrizione nei registri immobiliari: art. 2808, secondo comma, cod. civ.) del diritto reale di garanzia sulla porzione già ultimata dell’immobile in corso di costruzione.

  La costituzione di ipoteca volontaria è soggetta a imposta ipotecaria proporzionale; l’effetto reale di garanzia si costituisce con l’iscrizione nei registri immobiliari, anche sulla porzione già ultimata di un immobile in corso di costruzione.

• art. 6 della tariffa allegata al d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347

  Viceversa, la concessione della ipoteca volontaria (art. 2821, primo comma, cod. civ.) e ha effetti reali immediati (con la costituzione del diritto reale di garanzia – sulla sola base del titolo negoziale (artt. 2808, terzo comma, cod. civ.) sub specie di diritto potestativo all’ipoteca (ius ad rem) - al momento dell’iscrizione nei registri immobiliari) e soggiace ad imposta ipotecaria in misura proporzionale (art. 3, comma 1, del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 e art. 6 della tariffa annessa al d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347), derivandone la costituzione istantanea (in virtù dell’iscrizione nei registri immobiliari: art. 2808, secondo comma, cod. civ.) del diritto reale di garanzia sulla porzione già ultimata dell’immobile in corso di costruzione.

  La tariffa assoggetta a imposta ipotecaria proporzionale la formalità relativa alla costituzione dell’ipoteca volontaria.

• art. 384, quarto comma, c.p.c.

  Il predetto motivo è infondato, sebbene la correttezza del dispositivo in diritto non esima il collegio dalla correzione della motivazione della sentenza impugnata nei termini specificati in appresso (art. 384, quarto comma, cod. proc. civ.).

  La Corte può correggere la motivazione della sentenza impugnata, lasciandone fermo il dispositivo quando questo risulta conforme a diritto.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.

  In caso di rigetto del ricorso, la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento dell’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• L’esenzione dall’imposta ipotecaria prevista per le formalità eseguite nell’interesse dello Stato, in quanto norma agevolativa ed eccezionale, non è suscettibile di interpretazione analogica e non si estende agli enti pubblici diversi dallo Stato, anche quando perseguano finalità di pubblica utilità o operino sotto la vigilanza o il controllo statale.
• La nozione di Stato rilevante ai fini dell’esenzione dell’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 347/1990 è quella di Stato-persona, riferita alle amministrazioni direttamente riconducibili all’apparato statale; non comprende genericamente gli enti pubblici dotati di personalità giuridica e autonomia amministrativa.
• La compravendita di un bene futuro e la successiva costituzione di un’ipoteca volontaria sono negozi distinti per funzione ed effetti e sono soggetti ad autonoma imposizione; il giudicato formatosi sulle imposte relative alla compravendita non si estende, per ciò solo, all’imposta dovuta per la distinta formalità ipotecaria.
• La costituzione di ipoteca volontaria è soggetta a imposta ipotecaria proporzionale e il diritto reale di garanzia si costituisce con l’iscrizione nei registri immobiliari; tale disciplina si applica anche quando l’ipoteca grava sulla porzione già edificata di un fabbricato ancora in corso di costruzione.
• Una censura di cassazione che investe una questione estranea alla ratio decidendi e all’oggetto della controversia non coglie il decisum ed è inammissibile.

Come è indicizzato