Sentenza del 17/01/2024 n. 72 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Genova

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva riqualificato l'affitto d'azienda come operazione assoggettabile, in deroga, alla disciplina delle locazioni di fabbricati (imposte indirette proporzionali) ai sensi dell'art. 35, comma 10‑quater, D.L. 223/2006 conv. L. 248/2006, in quanto il valore normale dei fabbricati eccedeva il 50% del valore complessivo dell'azienda. La contribuente (L S.r.l.) contestava l'applicazione della norma sostenendo che i fabbricati strumentali non appartenevano all'azienda in quanto non di proprietà del titolare ma detenuti in forza di contratto di locazione con terzi, e rilevava altresì un presunto contrasto con la disciplina IVA comunitaria (Direttiva 2006/112/CE, art. 401).

La decisione

Il Giudice ha rigettato i ricorsi. Ha ritenuto applicabile l'art. 35 comma 10‑quater anche quando i fabbricati compresi nel complesso aziendale sono detenuti dall'affittante in forza di contratto di locazione con terzi, richiamando la nozione di azienda ex art. 2555 c.c. e il subentro nei contratti previsto dagli artt. 2558 cc. Ha precisato che il parametro da considerare è il valore normale (art. 14 DPR 633/72) e non il valore contabile. La pronuncia ha escluso il contrasto con la normativa IVA comunitaria e ha quindi confermato l'avvenuta applicazione dell'imposta proporzionale di registro (1%) sul canone complessivo indicato (circa € 123.660 annui) per i periodi interessati; le spese di giudizio (€ 500) sono state poste a carico delle parti ricorrenti.

Norme richiamate

• art. 35, comma 10‑quater, D.L. 223/2006 conv. L. 248/2006

  Norma antielusiva che dispone l'applicazione, all'affitto d'azienda, delle disposizioni sulle imposte indirette per la locazione dei fabbricati quando il valore normale dei fabbricati supera il 50% del valore complessivo dell'azienda; applicabile anche se i fabbricati sono detenuti dall'affittante in forza di locazione con terzi.

• art. 14 DPR 633/1972

  Individuazione del criterio del 'valore normale' da utilizzare per valutare l'incidenza dei fabbricati sul valore dell'azienda.

• art. 3, comma 2, n. 1) DPR 633/1972

  Regime ordinario IVA dell'affitto d'azienda (richiamato per contestualizzare il regime fiscale di partenza).

• art. 40, comma 1 DPR 131/1986

  Regime ordinario dell'imposta di registro in misura fissa per l'affitto d'azienda (richiamato come regola di base derogata dalla norma antielusiva).

• art. 2555 c.c.

  Definizione di azienda come complesso di beni organizzati dall'imprenditore: la disciplina civile consente che l'azienda comprenda anche beni non di proprietà ma detenuti a vario titolo.

• art. 2558 c.c., commi 1 e 3

  Previsione del subentro dell'affittuario nei contratti necessari per l'esercizio dell'azienda (successione nei contratti), giustificazione del trattamento della locazione dell'immobile quale componente dell'azienda data in affitto.

• Direttiva 2006/112/CE - art. 401 (richiamata dalla difesa)

  Dedotto contrasto con la normativa comunitaria sull'IVA; il giudice ha ritenuto infondata la censura, ritenendo che la norma antielusiva non imponga un'imposta sul giro d'affari incompatibile con la Direttiva.

Massime di principio

• La norma antielusiva di cui all'art. 35, comma 10‑quater D.L. 223/2006 si applica quando il valore normale dei fabbricati eccede il 50% del valore complessivo dell'azienda, indipendentemente dal titolo di possesso (proprietà o locazione) dei fabbricati.
• Per valutare la soglia del 50% va preso in considerazione il valore normale (market value) dei fabbricati, non il valore contabile; è quindi fondamentale disposizioni probatorie e perizie o valutazioni di mercato.
• L'affittuario dell'azienda subentra nei contratti strumentali non personali (es. contratto di locazione dell'immobile) e pertanto il godimento del complesso aziendale può comportare l'applicazione della disciplina fiscale prevista per le locazioni di fabbricati.
• Le censure fondate su presunti conflitti con la normativa IVA comunitaria difficilmente prevalgono se la norma nazionale è inquadrata come misura antielusiva che incide sulla base imponibile delle imposte indirette e non come imposta sul giro d'affari.
• Pratica consigliata per contribuenti: documentare sempre la composizione e la valutazione del complesso aziendale (perizie sul valore normale degli immobili), valutare ex ante l'incidenza dei beni immobili sul valore totale dell'azienda e considerare operazioni alternative o strutture contrattuali se si rischia di superare la soglia del 50%.
• In contenziosi simili l'Ufficio tende a prevalere quando dimostra l'eccedenza del valore normale dei fabbricati; il contribuente dovrebbe preparare prove precise (perizie, comparables, criteri valutativi) per contrastare la riqualificazione.