Sentenza del 17/01/2024 n. 1787 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la legittima applicazione del regime dell'inversione contabile (reverse charge) per le annualità 2006-2008, ritenendo che A.A. avesse emesso fatture senza IVA per cessioni di materiale d'oro usato verso imprese del settore aurifero e che non ricorressero i presupposti per il regime speciale previsto dall'art. 1, co. 3, L. n. 7/2000 (in particolare perché la contribuente acquistava e rivendeva oggetti d'oro usati senza alcuna trasformazione). In primo grado la CTP di Bari aveva accolto il ricorso della contribuente e annullato gli atti; la CTR Puglia aveva riformato accogliendo l'appello dell'Agenzia. A.A. ha proposto ricorso per cassazione impugnando la sentenza di appello con vari motivi, tra cui la censura sull'erronea interpretazione della disciplina del reverse charge e sull'irrituale valorizzazione della natura dei beni (usati vs semilavorati).

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondati, unitariamente, il quarto e il quinto motivo del ricorso, osservando che la disciplina nazionale e comunitaria interpreta l'ambito di applicazione del reverse charge in funzione del tenore di purezza dell'oro e della non immediata destinazione al consumo del bene, e non in funzione del fatto che il cessionario esegua materialmente la trasformazione. La Cassazione ha quindi annullato la sentenza della CTR e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Puglia in diversa composizione per un nuovo esame, assorbendo le altre censure e demandando la verifica fattuale delle caratteristiche del materiale d'oro (purezza e destinazione) che decidono l'applicabilità del regime di inversione contabile.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633/1972, art. 17, comma 5

  In deroga al primo comma, per le cessioni imponibili di oro da investimento ... nonche per le cessioni di materiale d'oro e per quelle di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi, al pagamento dell'imposta e tenuto il cessionario, se soggetto passivo

  Il reverse charge si applica quando si cede oro da investimento, materiale d'oro o semilavorati con purezza >=325 millesimi e non destinati al consumo immediato; non e richiesto che il cessionario operi effettivamente la trasformazione.

• Legge 17 gennaio 2000, n. 7, art. 1

  Ai fini della presente legge con il termine 'oro' si intende: a) l'oro da investimento ... b) il materiale d'oro diverso da quello di cui alla lettera a), ad uso prevalentemente industriale, sia in forma di semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi ...

  Definisce le categorie di oro e rimanda alla nozione di purezza come criterio rilevante per qualificare materiale d'oro e semilavorati ai fini fiscali.

• Direttiva 2006/112/CE (Direttiva IVA), art. 198 par. 2, art. 199 par. 1 e Allegato VI

  Gli Stati membri possono designare l'acquirente come debitore dell'imposta per cessioni di materiale d'oro o di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi ... l'allegato VI include cessioni di rottami, semiprodotti, avanzi e materiali di recupero

  La normativa comunitaria autorizza il meccanismo di reverse charge per l'oro e per determinati materiali/rottami; l'interpretazione comunitaria pone l'accento sul tenore di purezza e sulla natura del bene piuttosto che sull'identita del soggetto che esegue la lavorazione.

• Direttiva 98/80/CE, considerando 8

  l'esperienza ha mostrato che ... un meccanismo di inversione contabile puo essere utile per prevenire le frodi fiscali ...

  Giustificazione politica e funzionale del reverse charge: prevenire frodi e ridurre oneri finanziari legati alle operazioni di alto valore e facilmente trasportabili come l'oro.

• Codice civile, art. 2697 (onere della prova)

  Principio richiamato nei motivi: l'onere della prova non puo essere arbitrariamente invertito dal giudice; la verifica dei presupposti di fatto per l'applicazione del regime spettano al giudice di merito e richiedono adeguata istruttoria.

Massime di principio

• Per l'applicabilità del reverse charge sull'oro il criterio decisivo e il tenore di purezza del materiale (soglia 325 millesimi) e la non immediata destinazione al consumo, non il fatto che il cessionario esegua materialmente la trasformazione.
• Il giudice deve accertare fattualmente la purezza e la destinazione economica del bene (se destinato a trasformazione/nuovo ciclo economico) prima di escludere o confermare il regime di inversione contabile.
• La qualificazione del bene come 'usato' vs 'semilavorato' non e di per se determinante: conta se il bene e suscettibile di essere reimpiegato senza trasformazione (margine) oppure destinato a trasformazione e con purezza rilevante (reverse charge).
• Il reverse charge mira a prevenire frodi e va interpretato conformemente alla disciplina comunitaria e agli obiettivi di contrasto all'evasione; limitare il regime solo ai casi in cui il cessionario effettua la trasformazione vanificherebbe tale finalità.
• In situazioni analoghe l'Amministrazione deve fornire prova dei presupposti che escludono il reverse charge; analogamente, il contribuente deve poter documentare purezza e destinazione dei beni. Le questioni probatorie richiedono istruttoria e valutazione di merito.
• Incertezza fattuale o omissione di accertamenti specifici da parte del giudice di merito giustifica la cassazione e il rinvio per nuovo esame da parte del giudice d'appello.