Sentenza del 17/01/2024 n. 67 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche

Esito

La controversia

Il contribuente contestava la violazione del diritto al contraddittorio procedimentale, sostenendo che l'atto impositivo fosse illegittimo per non avergli garantito la fase di contraddittorio prima dell'imposizione. L'atto era stato adottato sulla base di dati e informazioni acquisite da terzi (attività istruttoria avviata su impulso della SIAE) e non a seguito di accessi, ispezioni o verifiche amministrative svolte dall'Ufficio.

La decisione

Il giudice ha ritenuto che il diritto al contraddittorio procedimentale nell'ordinamento tributario trova piena tutela solo quando l'attività impositiva è preceduta da una fase istruttoria caratterizzata da accessi, ispezioni e verifiche. Nel caso in esame, essendo l'Ufficio intervenuto sulla base di dati acquisiti da terzi (attività collegate alla SIAE) e non a seguito di ispezioni/accessi dell'Amministrazione, il contraddittorio procedimentale non era obbligatorio nella forma invocata dal ricorrente. Di conseguenza il ricorso è stato respinto e l'atto impositivo è stato confermato.

Norme richiamate

• Legge 7 agosto 1990, n. 241 (legge sul procedimento amministrativo)

  La legge regola il diritto di partecipazione e alcune garanzie procedimentali (informazione e partecipazione dell'interessato), ma l'applicazione specifica del contraddittorio nell'ambito tributario è subordinata alla natura e alle modalità dell'attività istruttoria svolta dall'Amministrazione.

• Statuto dei diritti del contribuente (Legge 27 luglio 2000, n. 212)

  Lo Statuto tutela i diritti del contribuente, ma il principio del contraddittorio endoprocedimentale viene interpretato in modo circoscritto: trova piena applicazione quando l'azione impositiva deriva da attività istruttorie formali con accessi, ispezioni e verifiche, mentre non si estende automaticamente agli atti basati su informazioni acquisite da terzi.

• Normativa tributaria generale (atti impositivi e relative garanzie procedimentali)

  La giurisprudenza distingue tra controlli diretti dell'Amministrazione (che impongono il contraddittorio procedimentale) e atti fondati su dati raccolti da terzi/banche dati, per i quali le garanzie procedurali possono essere diverse e il contraddittorio formale non è sempre obbligatorio prima dell'atto impositivo.

Massime di principio

• Il diritto al contraddittorio procedimentale è pienamente garantito quando l'Amministrazione svolge una fase istruttoria attiva che comprende accessi, ispezioni e verifiche presso il contribuente o presso terzi su incarico dell'Ufficio.
• Se l'atto impositivo si basa esclusivamente su dati o informazioni acquisite da terzi (es. segnalazioni o elenchi trasmessi da soggetti esterni), l'obbligo di svolgere un contraddittorio preventivo con il contribuente non sussiste in termini assoluti, salvo diverse previsioni normative o prassi vincolanti.
• In assenza di contraddittorio procedimentale obbligatorio, il contribuente mantiene comunque strumenti di tutela: richiesta di accesso agli atti, istanza di riesame, deduzioni in sede di contenzioso e prova documentale per contestare le fonti dei dati utilizzati dall'Ufficio.
• Per evitare sorprese, il contribuente deve sollecitare l'accesso alle informazioni che hanno formato la base dell'atto impositivo e può chiedere all'Ufficio di chiarire l'origine dei dati; se emergono profili di illegittimità o vizio procedurale si può impugnare l'atto davanti alla commissione tributaria.
• La qualificazione dell'attività dell'Amministrazione come 'istruttoria con accessi/ispezioni' o come 'utilizzo di dati terzi' è decisiva: nelle controversie simili la valutazione fattuale dei mezzi d'indagine usati dall'Ufficio determinerà l'obbligo o meno del contraddittorio preventivo.