Cassazione Civile, Ordinanza n. 07226/2026 del 25/03/2026

Esito

La controversia

La contribuente impugnava una cartella di pagamento relativa all'anno d'imposta 2009, emessa a seguito di controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, con cui erano state disconosciute detrazioni per figli a carico e per spese di ristrutturazione edilizia. I giudici di merito avevano rigettato il ricorso ritenendo che la contribuente fosse decaduta dal diritto di contestare la pretesa per non avere impugnato il precedente avviso di irregolarità o 'avviso bonario'. In cassazione la ricorrente ha dedotto: (i) l'esistenza di un giudicato esterno favorevole formatosi in altra controversia relativa ad annualità diversa ma con analoghi rilievi; (ii) la violazione dell'art. 19 d.lgs. n. 546/1992, dell'art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 3 l. n. 241/1990, per avere la CTR affermato l'inammissibilità della contestazione della cartella per mancata impugnazione dell'atto prodromico. L'Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso, mentre l'agente della riscossione è rimasto intimato.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, escludendo che il giudicato esterno formatosi su una diversa annualità d'imposta potesse essere esteso automaticamente alla controversia, poiché la questione centrale atteneva all'interpretazione della disciplina processuale sull'impugnabilità degli atti e non a un elemento tendenzialmente permanente del rapporto tributario. Ha invece accolto il secondo motivo, affermando che, nel caso di controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, l'atto che il contribuente aveva l'onere di impugnare era la cartella di pagamento, la quale funge anche da atto impositivo; la mancata impugnazione dell'avviso bonario/comunicazione di irregolarità non determina decadenza né preclude l'impugnazione della cartella. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973

  Nell'ambito del controllo formale, l'Ufficio verifica la conformità dei dati dichiarati alla documentazione del contribuente; l'esito negativo può essere iscritto a ruolo e tradursi nella notifica della cartella di pagamento, che in tale ipotesi assume anche funzione di atto impositivo.

• art. 19 d.lgs. n. 546/1992

  L'elenco degli atti impugnabili è tassativo, ma possono essere impugnati anche atti non espressamente elencati che comunichino una specifica pretesa tributaria; soprattutto, la mancata impugnazione dell'avviso bonario non impedisce la successiva impugnazione della cartella tipica.

• art. 3 L. n. 241/1990

  Norma invocata dalla ricorrente nel motivo di diritto, senza specifica autonoma ratio decisoria riportata nel testo.

• art. 6, comma 5, L. n. 212/2000

  La comunicazione preventiva dell'esito del controllo serve a tutelare il diritto di difesa del contribuente.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Indicato solo quanto al deposito della memoria illustrativa in prossimità dell'adunanza.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale richiamata quale parametro del motivo di ricorso per violazione di legge.

• art. 1 d.l. n. 193/2016

  Richiamato in tema di successione ex lege dell'Agenzia delle entrate-Riscossione all'originario agente della riscossione e degli effetti sulla notifica del ricorso per cassazione.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario, la mancata impugnazione di una comunicazione di irregolarità o di un avviso bonario non integra, di per sé, un onere decadenziale che precluda la successiva impugnazione della cartella di pagamento, quando quest'ultima costituisce il primo atto tipico impugnabile e svolge anche funzione sostanzialmente impositiva.
• La tassatività dell'elenco degli atti impugnabili ex art. 19 d.lgs. n. 546/1992 non impedisce l'impugnazione di atti endoprocedimentali che manifestino una specifica pretesa tributaria; tale facoltà amplia la tutela del contribuente, ma la sua omissione non cristallizza la pretesa né consuma il diritto di difesa contro gli atti tipici successivamente emessi.
• Il giudicato esterno è invocabile solo se la precedente decisione ha accertato un punto fondamentale comune e tendenzialmente permanente del rapporto giuridico; non è estensibile automaticamente a controversie tributarie riferite ad annualità diverse quando la questione decisiva riguarda profili processuali o elementi non permanenti del rapporto.
• Nel controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, l'atto finale che reca la pretesa fiscale e che il contribuente deve contestare è la cartella di pagamento, non essendo sufficiente a fondare una decadenza la mancata opposizione alla precedente comunicazione di irregolarità.

Come è indicizzato