Cassazione Civile, Sentenza n. 34946/2023 del 13/12/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR Abruzzo che aveva rigettato il suo appello e riconosciuto alla contribuente il diritto al rimborso dei costi relativi a fideiussioni richieste per ottenere il rimborso IVA. L'Amministrazione sosteneva che l'art. 8, comma 4, della legge n.212/2000 dovesse essere inteso in modo più restrittivo, limitandosi alle garanzie prestate nelle more dell'attività di accertamento (non a garanzie prestate in funzione esclusiva dell'ottenimento del rimborso IVA) e che le modifiche legislative (in particolare la disciplina introdotta dalla Legge europea 2017 con il ristoro forfettario a partire dalle richieste 2018) dimostrassero l'inapplicabilità del rimborso alla fattispecie relativa a rimborsi riferiti ad anni d'imposta 2012-2014.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato che l'art. 8, comma 4, della legge n.212/2000 riconosce un diritto soggettivo al rimborso delle spese per fideiussioni richieste dal contribuente per ottenere la sospensione del pagamento, la rateizzazione o il rimborso dei tributi, comprensivo delle garanzie prestate anche ai fini del rimborso IVA e anche se la garanzia è stata prestata prima dell'entrata in vigore della norma. La Corte ha richiamato la giurisprudenza (anche di legittimità e della Corte di Giustizia UE) sul principio di neutralità dell'IVA e sul divieto di far gravare sul soggetto passivo il rischio finanziario del rimborso. Ha altresì rilevato che le successive riforme (2014, 2016, 2017) non escludono il diritto al rimborso per fattispecie anteriori e ha affermato che il ristoro forfetario previsto dalla normativa europea del 2017 opera per le richieste presentate a decorrere dal 2018. L'Agenzia è stata condannata alle spese processuali.

Norme richiamate

• art. 8, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  "L'amministrazione finanziaria è tenuta a rimborsare il costo delle fideiussioni che il contribuente ha dovuto richiedere per ottenere la sospensione del pagamento o la rateizzazione o il rimborso dei tributi. Il rimborso va effettuato quando sia stato definitivamente accertato che l'imposta non era dovuta o era dovuta in misura minore rispetto a quella accertata."

  La Corte interpreta la norma in senso ampio: attribuisce un diritto soggettivo al contribuente al rimborso delle spese fideiussorie anche quando la garanzia è stata prestata per ottenere il rimborso IVA (non solo per garanzie richieste nell'ambito dell'accertamento) e anche se la fideiussione è stata stipulata prima dell'entrata in vigore della norma; il rimborso è dovuto al momento dell'accertamento definitivo della spettanza del rimborso o dello spirare dei termini di accertamento.

• art. 30 e art. 38-bis, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La combinazione di queste disposizioni, nella formulazione antecedente alle riforme, prevedeva requisiti e garanzie per l'erogazione dei rimborsi IVA che hanno determinato un contenzioso e procedura di infrazione europea; la giurisprudenza ha valutato che tali regimi non devono ledere il principio di neutralità dell'IVA gravando indebitamente il soggetto passivo.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 183, par. 1

  Richiama il principio di neutralità dell'IVA: gli stati membri non possono adottare modalità di rimborso che privino il soggetto passivo della possibilità di recuperare integralmente il credito IVA in condizioni adeguate; ciò giustifica tutele che impediscano rischi finanziari al contribuente.

• d.lgs. 21 novembre 2014, n. 175, art. 13

  Ha generalizzato l'esecuzione dei rimborsi senza prestazione di garanzia o particolari adempimenti salvo casi specifici, modificando la disciplina precedente in favore di una più rapida erogazione dei rimborsi.

• d.l. 22 ottobre 2016, n. 193, conv. con modificazioni nella l. 10 dicembre 2016, n. 225 (art. 7‑quater, comma 32)

  Ha introdotto ulteriori innovazioni procedurali sui tempi e modalità di erogazione dei rimborsi IVA, riducendo l'ambito in cui è richiesta garanzia.

• Legge 20 novembre 2017, n. 167 (Legge europea 2017), art. 7, commi 1-2

  Prevede il riconoscimento ai contribuenti di una somma forfetaria a titolo di restituzione dei costi della garanzia (pari allo 0,15% dell'importo garantito per ogni anno di durata della garanzia) per le richieste di rimborso presentate a decorrere dal 2018.

  Introduce un ristoro forfetario per i costi delle garanzie relative ai rimborsi IVA a partire dalle istanze presentate nel 2018; non esclude però il riconoscimento del rimborso degli oneri fideiussori nei casi anteriori e non deroga al principio di neutralità che giustifica il rimborso previsto dall'art. 8 l. 212/2000.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione e della Corte di Giustizia UE (es. Cass. n.16409/2015; Cass. n.20024/2023; Corte di Giustizia cause C-107/10, C-254/16, C-387/16)

  La Corte di Cassazione e la Corte di Giustizia UE hanno affermato che il rimborso dei costi della garanzia è parte della tutela dell'integrità patrimoniale del contribuente e che il principio di neutralità impone che il contribuente non debba sopportare un rischio finanziario per ottenere il rimborso IVA; la giurisprudenza ha quindi confermato l'interpretazione estensiva dell'art. 8, comma 4.

Massime di principio

• L'art. 8, comma 4, dello Statuto del contribuente riconosce un diritto soggettivo al rimborso delle spese per fideiussioni richieste per sospensione, rateizzazione o rimborso dei tributi; tale diritto comprende anche garanzie prestate per ottenere il rimborso IVA.
• Il diritto al rimborso sorge quando venga definitivamente accertata l'insussistenza dell'imposta o la spettanza del rimborso, ovvero con lo spirare dei termini per l'accertamento se l'ufficio non agisce.
• Il principio di neutralità dell'IVA (diritto UE) impone che lo Stato non trasferisca sul soggetto passivo il rischio finanziario del rimborso; misure nazionali che rendano il rimborso ineffettivo o gravoso possono essere incompatibili con il diritto UE.
• Le riforme legislative successive (2014, 2016, 2017) hanno modificato e in parte semplificato il regime dei rimborsi IVA e previsto un ristoro forfetario a partire dal 2018, ma non espungono il diritto al rimborso degli oneri fideiussori per fattispecie anteriori né negano l'applicazione dell'art. 8 negli specifici casi tutelati.
• La circostanza che l'Amministrazione contestasse l'interpretazione non configura di per sé lite temeraria; la perdita del giudizio non implica sanzione per comportamento processuale salvo comprovata malafede o colpa grave.