Cassazione Civile, Ordinanza n. 10806/2026 del 23/04/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento emessi nei confronti di una società per gli anni d'imposta 2006 e 2007, poi rideterminati a seguito di conciliazione giudiziale per il 2006 e di accertamento con adesione per il 2007. Dopo tale rideterminazione, l'Ufficio ha emesso nei confronti dei due soci ulteriori avvisi, imputando loro pro quota i maggiori redditi della società in ragione della ristretta base azionaria. I contribuenti hanno chiesto l'annullamento o il ricalcolo delle imposte, sostenendo che l'atto emesso in autotutela fosse impugnabile e che, nella determinazione del reddito loro imputato, dovesse applicarsi l'art. 47 TUIR, con tassazione limitata al 40% degli utili distribuiti, poiché la pretesa avrebbe comportato una duplicazione d'imposta su utili già tassati in capo alla società. La CTP aveva accolto i ricorsi; la CTR, invece, li ha dichiarati inammissibili ritenendo non impugnabili gli atti emessi in autotutela. In Cassazione i ricorrenti hanno dedotto: violazione dell'art. 19 d.lgs. 546/1992 per l'asserita impugnabilità dell'atto emesso in autotutela; violazione degli artt. 47 e 163 TUIR e dell'art. 67 d.P.R. 600/1973 per mancata applicazione del regime di parziale esclusione degli utili; nullità della sentenza per contraddittorietà della motivazione in relazione a un passaggio che suggeriva un futuro intervento dell'Amministrazione.

La decisione

La Corte ha respinto il ricorso. Ha corretto la motivazione della sentenza d'appello nella parte in cui aveva affermato la non impugnabilità dell'atto emesso in autotutela: ha chiarito che, diversamente dal diniego di autotutela su atto definitivo, l'atto tributario emesso in sede di autotutela è impugnabile dal contribuente perché altrimenti verrebbe leso il diritto di difesa ex art. 24 Cost. Tuttavia, ha ritenuto infondati i motivi sostanziali: l'art. 47 TUIR non si applica agli utili extracontabili accertati in una società a ristretta base partecipativa, perché la norma riguarda gli utili formalmente distribuiti e il regime di attenuazione della doppia imposizione economica; nei redditi "in nero" non sussiste la medesima esigenza di mitigazione. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile perché il passaggio censurato era un mero obiter dictum, privo di incidenza sulla decisione. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna dei ricorrenti alle spese e all'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 19 d.lgs. 546/1992

  L'impugnazione del provvedimento emesso in autotutela non può essere esclusa in via assoluta quando si tratti di un atto tributario con autonoma lesività; il sindacato sul diniego di autotutela resta invece limitato ai soli interessi generali dell'Amministrazione.

• art. 47 d.P.R. 917/1986

  La parziale esclusione dalla base imponibile riguarda gli utili formalmente distribuiti ai soci e non si applica ai redditi extracontabili accertati in capo a società a ristretta base partecipativa.

• art. 163 d.P.R. 917/1986

  Richiamato dai ricorrenti come divieto di doppia imposizione; la Corte ne esclude l'utilizzabilità nel caso di utili extracontabili non dichiarati dalla società.

• art. 67 d.P.R. 600/1973

  Richiamato dai ricorrenti in tema di divieto di doppia imposizione; la Corte nega che esso conduca all'applicazione dell'art. 47 TUIR nel caso concreto.

• art. 24 Cost.

  L'esclusione dell'impugnabilità dell'atto emesso in autotutela priverebbe il contribuente della tutela giurisdizionale contro un atto ritenuto illegittimo, con violazione del diritto di difesa.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  In caso di rigetto del ricorso, sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• L'atto tributario emesso in autotutela è autonomamente impugnabile dal contribuente se introduce una nuova pretesa o comunque un nuovo assetto lesivo, poiché non è consentito comprimere il diritto di difesa per il solo fatto che l'atto derivi dall'esercizio del potere di autotutela.
• Il regime dell'art. 47 TUIR sulla tassazione parziale degli utili distribuiti ai soci si applica agli utili formalmente distribuiti dalla società e non agli utili extracontabili accertati; per questi ultimi non opera la logica di attenuazione della doppia imposizione economica.
• Nelle società a ristretta base partecipativa, l'accertamento di utili extracontabili può legittimare l'imputazione pro quota ai soci, ma ciò non comporta automaticamente l'applicazione del regime fiscale previsto per i dividendi formalmente deliberati.
• Un motivo di ricorso che investe un passaggio meramente incidentale della motivazione, privo di incidenza sulla ratio decidendi, è inammissibile perché non colpisce una statuizione decisiva della sentenza impugnata.

Come è indicizzato