Sentenza del 01/03/2017 n. 23 - Comm. Trib. II grado di Bolzano

Esito

La controversia

La società ha impugnato i dinieghi relativi alle istanze di interpello disapplicativo della disciplina sulle società non operative o "di comodo", presentate per gli anni d’imposta 2013 e 2014 ai sensi dell’art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 30 della legge n. 724/1994. L’Agenzia sosteneva, da un lato, che i dinieghi non fossero impugnabili e, dall’altro, che la società non avesse dimostrato l’esistenza di cause oggettive idonee a giustificare il mancato superamento del test di operatività.

La decisione

La Commissione ha respinto l’appello dell’Agenzia e confermato l’accoglimento dei ricorsi della società. Ha riconosciuto che il diniego di disapplicazione è autonomamente impugnabile, anche se non espressamente incluso nell’elenco dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992, perché rende conoscibile al contribuente la posizione dell’Amministrazione su uno specifico rapporto tributario. La successiva disciplina dell’art. 6 del D.Lgs. n. 156/2015, che consente di impugnare la risposta all’interpello disapplicativo insieme all’atto impositivo, non è stata applicata retroattivamente, non essendo una norma di interpretazione autentica. Nel merito, la società ha provato situazioni oggettive e straordinarie, indipendenti dalla propria volontà, tra cui controversie giudiziarie, inadempimenti contrattuali e la crisi del mercato immobiliare, che avevano impedito il raggiungimento dei ricavi minimi. Appello respinto e spese compensate.

Norme richiamate

• Art. 37-bis, comma 8, D.P.R. n. 600/1973

  Costituiva la base normativa per chiedere la disapplicazione di norme antielusive in presenza di condizioni oggettive che impedissero l’applicazione ordinaria della disciplina.

• Art. 30, legge n. 724/1994

  Disciplina il test di operatività delle società e consente la disapplicazione della normativa sulle società non operative quando il contribuente dimostri situazioni oggettive e straordinarie che abbiano impedito il conseguimento dei ricavi o del reddito minimo presunto.

• Art. 30, comma 4-bis, legge n. 724/1994

  In presenza di oggettive situazioni di carattere straordinario che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi del presente articolo, ovvero non hanno consentito di effettuare le operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto di cui al comma 4, la società interessata può richiedere la disapplicazione delle relative disposizioni antielusive ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 8.

  La prova richiesta deve riguardare circostanze concrete, straordinarie, oggettive e non dipendenti da una libera scelta imprenditoriale, riferibili agli anni d’imposta interessati.

• Art. 19, D.Lgs. n. 546/1992

  L’elenco degli atti impugnabili è tassativo, ma può essere interpretato estensivamente per includere atti che manifestino una specifica pretesa o posizione tributaria dell’Amministrazione, in ossequio al diritto di difesa del contribuente.

• Art. 6, comma 1, D.Lgs. n. 156/2015

  Le risposte alle istanze di interpello di cui all'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212 ... non sono impugnabili, salvo le risposte alle istanze presentate ai sensi del comma 2 del medesimo articolo 11 (c.d. interpello disapplicativo), avverso le quali può essere proposto ricorso unitamente all'atto impositivo.

  La norma ha previsto una specifica modalità di impugnazione delle risposte agli interpelli disapplicativi, ma la Commissione ha escluso che tale disciplina potesse applicarsi retroattivamente a provvedimenti anteriori alla sua entrata in vigore.

• Art. 3, comma 1, Statuto dei diritti del contribuente, legge n. 212/2000

  Le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo.

  La disciplina tributaria successiva non può incidere retroattivamente sulla validità o impugnabilità di atti emessi prima della sua entrata in vigore, salvo norme eccezionali di interpretazione autentica.

• Artt. 24, 53 e 97 Costituzione

  Sono richiamati come fondamento dell’interpretazione estensiva degli atti impugnabili, rispettivamente per la tutela giurisdizionale, la capacità contributiva e il buon andamento dell’amministrazione.

• Art. 155, comma 5, c.p.c. e legge n. 742/1969

  La Commissione ha applicato la proroga del termine processuale che scade di sabato e la sospensione feriale, ritenendo tempestivo l’appello dell’Agenzia.

Massime di principio

• Un atto dell’Amministrazione finanziaria può essere impugnabile anche se non rientra formalmente nell’elenco dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992, quando esprime una posizione concreta e specifica su un rapporto tributario e incide sulla possibilità di difesa del contribuente.
• Le modifiche legislative successive, soprattutto quelle che regolano l’impugnabilità degli interpelli, non si applicano automaticamente agli atti precedenti: occorre verificare la data dell’atto e l’eventuale presenza di una norma espressamente retroattiva o di interpretazione autentica.
• Per ottenere la disapplicazione della disciplina sulle società non operative non basta dimostrare ricavi insufficienti: è necessario provare cause oggettive, straordinarie, documentate e indipendenti dalla volontà della società, riferite allo specifico periodo d’imposta.
• La valutazione deve riguardare il complesso dell’attività societaria e non soltanto singole operazioni o il risultato numerico del test di operatività.
• Controversie giudiziarie, inadempimenti di terzi, difficoltà documentate nella commercializzazione degli immobili e crisi settoriali possono costituire elementi rilevanti, purché siano dimostrati e abbiano un nesso causale con il mancato raggiungimento dei ricavi o del reddito minimo.
• L’impugnazione del diniego era una facoltà del contribuente, non necessariamente un onere; tuttavia, in una situazione analoga, è opportuno verificare tempestivamente i termini processuali e valutare se contestare il diniego subito o insieme al successivo atto impositivo, secondo la disciplina applicabile ratione temporis.