Cassazione Civile, Sentenza n. 19206/2024 del 12/07/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della decisione della CTR che aveva ritenuto non riconducibili a evasione le differenze inventariali (acquisti di merce senza fattura) rilevate in sede di verifica per l'anno 2007, valorizzate nello 1,32% rispetto al valore della produzione. L'Agenzia deduceva la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 1, 2, 3 e 4 del d.P.R. n. 441/1997 (disciplina delle presunzioni di cessione e acquisto di beni in evasione) lamentando che la CTR aveva erroneamente ritenuto che la bassa percentuale di scostamento fosse di per sé idonea a superare la presunzione legale, appellandosi anche a una circolare dell'Agenzia delle entrate priva di efficacia vincolante verso terzi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate, ritenendo fondato il motivo relativo alla errata applicazione delle presunzioni di cui al d.P.R. n. 441/1997. La Corte ha affermato che le differenze percentuali di magazzino, e la mera richiamata possibilità di errori di conteggio o 'normali modalità gestionali', non costituiscono di per sé prova idonea a vincere la presunzione legale di acquisto/cessione senza fattura. Ha inoltre precisato che le circolari dell'Agenzia non vincolano il giudice in ordine alla legittimità dell'accertamento. Per questi motivi la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame; sono state anche compensate le spese del giudizio di cassazione salvo diversa determinazione in sede di rinvio.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 441 del 1997 (art. 1, comma 1)

  "si presumono ceduti i beni acquistati, importati o prodotti che non si trovano nei luoghi in cui il contribuente svolge le proprie operazioni, né in quelli dei suoi rappresentanti"

  Disciplina la presunzione legale di cessione; la Corte ricorda che si tratta di una presunzione relativa che può essere superata solo con la prova contraria nei modi tassativamente indicati dal regolamento.

• d.P.R. n. 441 del 1997 (art. 3, comma 1)

  "i beni che si trovano in uno dei luoghi in cui il contribuente svolge le proprie operazioni si presumono acquistati se lo stesso non dimostra di averli ricevuti in base ad un rapporto di rappresentanza o ad uno degli altri titoli di cui all’art. 1, nei modi ivi indicati"

  Stabilisce la presunzione di acquisto per le giacenze trovate in azienda; la prova contraria deve essere fornita secondo le modalità tassative previste dal regolamento.

• d.P.R. n. 441 del 1997 (art. 4)

  "1. Gli effetti delle presunzioni di cessione e di acquisto, conseguenti alla rilevazione fisica dei beni, operano al momento dell'inizio degli accessi, ispezioni e verifiche; 2. Le eventuali differenze quantitative ... costituiscono presunzione di cessione o di acquisto per il periodo d'imposta oggetto del controllo"

  Le differenze rilevate in sede di verifica costituiscono presunzione legale operante dal momento dell'accesso ispettivo; spetta al contribuente fornire la prova contraria secondo quanto previsto dagli artt. 1 e 2.

• d.lgs. n. 471 del 1997 (art. 6, comma 8)

  Norma citata quale titolo dell'irrogazione delle sanzioni contestate (mancata regolarizzazione di acquisti senza fattura); la decisione di merito esaminava la legittimità dell'accertamento basato sulle presunzioni del DPR 441/1997.

• Circolare Agenzia delle entrate n. 31/E del 2.10.2006

  Indicazione amministrativa richiamata dalla CTR per giustificare la valutazione della non significativa percentuale di scostamento; la Corte ha chiarito che tali circolari vincolano gli uffici ma non possono sostituire o escludere l'operatività delle presunzioni legali previste dal d.P.R. n. 441/1997 nel giudizio.

• d.lgs. n. 220 del 2023

  "4-bis. Le disposizioni del presente articolo si applicano, in quanto compatibili, anche alle controversie pendenti davanti alla Corte di Cassazione."

  Citato nel contesto di una richiesta congiunta di rinvio per effetto delle novità processuali: la Corte ha ritenuto che la novella opera con efficacia prospettica per i ricorsi instaurati dopo la sua entrata in vigore e non si applica al caso di specie.

• d.lgs. n. 546 del 1992 (art. 48 e art. 48-bis)

  Richiamato in relazione alle nuove disposizioni sulla conciliazione (conciliazione fuori udienza e in udienza); la Corte ha chiarito che l'estensione di alcune forme di conciliazione ai giudizi in Cassazione è normativa limitata e non giustificava il rinvio richiesto.

• D.P.R. n. 600 del 1973 (art. 14, lettera d)

  Richiamato come fonte delle scritture ausiliarie di magazzino il cui raffronto con le rimanenze è previsto dal DPR 441/1997 per accertare differenze costitutive di presunzione.

• legge n. 662 del 1996 (art. 3, comma 137)

  Norma che ha delegato il riordino delle presunzioni, cui il DPR 441/1997 dà attuazione; citata a supporto dell'origine normativa del regolamento sulle presunzioni.

Massime di principio

• Le differenze inventariali rilevate in sede di accesso/ispettiva costituiscono una presunzione legale di cessione o acquisto senza fattura, operante dal momento dell'accesso; il contribuente deve fornire la prova contraria nei modi tassativi previsti dal d.P.R. n. 441/1997.
• La mera constatazione di una bassa percentuale di scostamento (es. errori di conteggio o modalità gestionali 'normali') non è di per sé prova idonea a superare la presunzione legale: le massime di esperienza non sostituiscono l'onere probatorio richiesto.
• Le circolari e le direttive dell'Agenzia delle entrate vincolano i verificatori in sede amministrativa ma non hanno efficacia vincolante nei confronti del giudice che deve applicare la normativa sostanziale e le presunzioni legali.
• Quando si valuta se una differenza è riconducibile a evasione occorre distinguere tra rilievo percentuale e rispetto all'onere probatorio: anche scostamenti non significativi possono richiedere verifiche e documentazione idonea per escludere la presunzione.
• Le modifiche procedurali introdotte da interventi normativi recenti (es. d.lgs. n. 220/2023) si applicano generalmente in via prospettica secondo i termini di decorrenza previsti dalla norma e non automatica mente ai procedimenti già instaurati.