Sentenza del 15/10/2020 n. 22342 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Imposizione di una sanzione ai sensi del Decreto Legislativo n. 471/1997, art. 13 (sanzione per omesso versamento dell'imposta) per l'anno 2003 in relazione alla mancata corresponsione di maggior imposta di consumo; contestualmente la stessa contribuente era stata sanzionata ai sensi del D.Lgs. n. 504/1995, art. 59 (TUA) per infedele dichiarazione/uso illegittimo dell'esenzione prevista dall'art. 52, comma 2, lett. o-bis. La questione centrale è se le due sanzioni siano compatibili o se la sanzione più grave (art. 59 TUA) assorba quella per omesso versamento (art. 13 D.Lgs. 471/1997).

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondato il terzo motivo di ricorso, affermando che le due norme sanzionano comportamenti omissivi diversi ma alternativi: l'art. 59 TUA punisce l'infedeltà della dichiarazione (e quindi l'evasione), mentre l'art. 13 del D.Lgs. 471/1997 sanziona il mancato versamento quando la dichiarazione è veritiera o affetta solo da errori materiali o di calcolo. Pertanto, una volta contestata e accertata l'infedeltà della dichiarazione (e applicata la sanzione ex art. 59), non può essere applicata anche la sanzione per omesso versamento ex art. 13. La sentenza impugnata è stata cassata; decidendo nel merito la Corte ha accolto il ricorso originario della contribuente e ha annullato l'atto di irrogazione della sanzione ai sensi del D.Lgs. 471/1997, art. 13. Le spese dei gradi di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Decreto Legislativo n. 504 del 1995, articolo 59 (TUA)

  1. ... e' punito con la sanzione amministrativa dal doppio al decuplo dell'imposta evasa o che si e' tentato di evadere ... c) omettono o redigono in modo incompleto o inesatto le dichiarazioni ...; d) non presentano o presentano incomplete o infedeli le denunce ...

  Sanziona l'infedeltà della dichiarazione e l'evasione dell'accisa; applicabile quando il contribuente ha attestato consumi inferiori o ha indebitamente fruito di esenzioni. Rappresenta la sanzione piu' grave e assorbente rispetto a quella per mero omesso versamento se il fatto concreto è un'infedeltà dichiarativa.

• Decreto Legislativo n. 471 del 1997, articolo 13

  Chi non esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti ... e' soggetto a sanzione amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato ... anche quando, a seguito della correzione di errori materiali o di calcolo, rilevati in sede di controllo annuale della dichiarazione, risulti una maggiore imposta ...

  Sanzione per il mancato o ritardato versamento dell'imposta risultante dalla dichiarazione; presuppone che la dichiarazione sia sostanzialmente veritiera o affetta solo da errori materiali o di calcolo, non che sia infedele per art. 59.

• Decreto Legislativo n. 504 del 1995, articolo 52, comma 2, lett. o-bis

  riferimento normativo all'esenzione contestata (uso illegittimo dell'esenzione)

  Norma che regola l'esenzione contestata: l'uso illegittimo di tale esenzione costituisce elemento dell'infedeltà dichiarativa sanzionata ex art. 59.

• Istruzioni di compilazione Modello Unico SC (appendice Agenzia delle Entrate)

  La sanzione prevista dal D.Lgs. 471/1997, art. 13, non si applica nelle ipotesi di omessa od infedele dichiarazione.

  Orientamento amministrativo che conferma la distinzione normativa: l'art. 13 non è applicabile quando l'accertamento riguarda un'omessa o infedele dichiarazione.

Massime di principio

• Quando l'autorità contesta un'infedeltà della dichiarazione (evadenza mediante dichiarazione infedele o uso illegittimo di esenzioni), la sanzione speciale e piu' grave prevista dal TUA (art. 59) è quella applicabile e assorbe la sanzione per omesso versamento prevista dall'art. 13 del D.Lgs. 471/1997.
• La sanzione ex art. 13 D.Lgs. 471/1997 è applicabile solo se il mancato versamento riguarda imposte risultanti da una dichiarazione veritiera o affetta da meri errori materiali o di calcolo, non quando il mancato versamento deriva da una dichiarazione infedele.
• Per valutare la compatibilità delle sanzioni occorre esaminare la natura fattuale della violazione: se il mancato versamento è la conseguenza della stessa infedele dichiarazione, le sanzioni sono alternative e va applicata quella piu' grave; solo quando sussistano due violazioni distinte e autonome (fatti diversi) possono coesistere sanzioni diverse.
• Il contribuente che riceve contestazioni parallele deve contestare la duplicazione o incompatibilità delle sanzioni, richiamando la gerarchia e la diversità delle fattispecie; l'orientamento amministrativo (Istruzioni Agenzia delle Entrate) può essere citato come argomento di supporto.
• Se la questione di diritto è risolvibile senza ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può decidere nel merito e annullare l'atto impugnato senza rinvio; nelle controversie nuove o rilevanti è possibile la compensazione delle spese processuali.