Sentenza del 09/07/2024 n. 18740 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il rimborso dell’imposta di registro versata per un atto con cui il Comune di N ha concesso alla MN Metropolitana di Napoli Spa, per 38 anni, il diritto di superficie necessario a costruire e gestire una galleria commerciale, ricevendo in corrispettivo l’esecuzione di lavori (permuta). L’Agenzia ha proposto due motivi: con il primo ha denunciato violazione degli artt. 11 del D.P.R. 633/1972 e 40, secondo comma, e 43 del D.P.R. 131/1986, sostenendo che si trattasse di permuta mista e che sulla concessione del diritto di superficie fosse dovuta l’imposta proporzionale di registro; con il secondo ha denunciato violazione dell’art. 112 c.p.c., per omessa pronuncia. La società ha eccepito l’inammissibilità dei motivi e sostenuto che l’operazione fosse una cessione di superficie imponibile a IVA. La Procura generale ha chiesto l’accoglimento del primo motivo e l’assorbimento del secondo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Ha confermato che il Comune aveva operato come soggetto IVA e non nell’esercizio di pubblici poteri: la costituzione del diritto di superficie è una cessione di beni rilevante ai fini IVA e, nella permuta, anche la prestazione di lavori costituisce un’operazione autonoma imponibile. Poiché entrambe le operazioni sono soggette a IVA, opera l’alternatività con l’imposta di registro. Il primo motivo è quindi infondato; la deduzione di un possibile abuso del diritto non è stata esaminata perché l’Agenzia non lo aveva specificamente contestato, sicché mancava il contraddittorio. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché incompatibile con il primo e perché la sentenza aveva implicitamente respinto la tesi dell’Agenzia, senza omettere la pronuncia. L’Agenzia è stata condannata a pagare le spese del giudizio di legittimità: 5.500 euro per compensi, 200 euro per esborsi, oltre al 15% per spese forfettarie e agli accessori di legge. Non è stato applicato l’ulteriore contributo unificato, poiché la parte soccombente era ammessa alla prenotazione a debito.

Norme richiamate

• Art. 2, primo comma, D.P.R. 633/1972

  Invece, la concessione del diritto di superficie è oggettivamente e soggettivamente un'operazione imponibile con l'IVA, come espressamente previsto dal primo comma, dell' art. 2 , D.P.R. 633 del 1972 : "Costituiscono cessioni di beni gli atti a titolo oneroso che importano trasferimento della proprietà ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere".

  La costituzione a titolo oneroso di un diritto reale di godimento, come il diritto di superficie, rientra tra le cessioni di beni imponibili a IVA, se ricorrono anche i presupposti soggettivi dell’imposta.

• Art. 11 D.P.R. 633/1972

  In tema di IVA, la permuta non deve essere considerata come un'unica operazione, ma come più operazioni tra loro indipendenti, autonome ai fini della tassazione e alle quali va applicata la relativa disciplina, in merito alla sussistenza dei presupposti di assoggettamento all'imposta ed in ordine alla determinazione di base imponibile ed aliquota; ai detti fini, l' art. 11 del D.P.R. n. 633 del 1972 amplia la nozione di permuta rispetto a quella civilistica, contenuta nell' art. 1552 c.c., estendendola anche alle ipotesi di permute tra beni e servizi e di servizi con altri servizi; ne consegue che, in tale ultimo caso, il ricevimento da parte di uno dei due contraenti del servizio, nella specie relativo alla risistemazione da parte del conduttore dell'immobile locato a fronte della riduzione del relativo canone operata dal locatore, equivale, "in parte qua", al pagamento del corrispettivo ed è in tale momento che l'operazione si considera effettuata ai fini IVA

  La permuta non è un’unica operazione fiscalmente inscindibile: ciascuna cessione di beni o prestazione di servizi va valutata autonomamente ai fini IVA. Anche una prestazione di servizi resa come corrispettivo equivale, per la parte corrispondente, al pagamento.

• Art. 40 D.P.R. 131/1986

  Entrambe le operazioni, quindi, sono soggette ad IVA e per l' art. 40 , D.P.R. n. 131 del 26 aprile 1986 sussiste alternatività tra IVA e registro.

  Quando le operazioni sono soggette a IVA, opera il principio di alternatività con l’imposta di registro, nei limiti previsti dalla disciplina applicabile; nel caso deciso ciò escludeva la pretesa dell’Agenzia di applicare l’imposta proporzionale di registro sulla concessione.

• Art. 112 c.p.c.

  Il vizio d'omessa pronuncia - configurabile allorché manchi completamente il provvedimento del giudice indispensabile per la soluzione del caso concreto - non ricorre nel caso in cui, seppure manchi una specifica argomentazione, la decisione adottata in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte ne comporti il rigetto, o il suo assorbimento in altre statuizioni. Ne consegue che tale vizio deve essere escluso in relazione ad una questione implicitamente o esplicitamente assorbita in altre statuizioni della sentenza

  Non vi è omessa pronuncia se la decisione, pur senza una risposta argomentata e separata, risulta incompatibile con la pretesa della parte e ne comporta il rigetto o l’assorbimento.

• Art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002

  Non si applica l' art. 13 , primo comma, 1-quater, D.P.R. n. 115 del 30 maggio 2002 in quanto risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito

  L’ulteriore importo a titolo di contributo unificato non è dovuto quando la parte soccombente è ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• La concessione onerosa di un diritto di superficie può integrare una cessione di beni imponibile a IVA; occorre verificare sia la natura oggettiva dell’operazione sia la qualità in cui agisce il concedente. Un ente pubblico può essere trattato come soggetto passivo IVA quando opera come un privato e non nell’esercizio di pubblici poteri.
• In una permuta di beni e servizi, le prestazioni reciproche vanno considerate come operazioni autonome: ciascuna deve essere valutata separatamente per imponibilità, base imponibile e aliquota. La prestazione resa in natura può costituire il corrispettivo dell’altra operazione.
• Se le operazioni sono soggette a IVA, va verificata l’alternatività con l’imposta di registro prima di applicare quest’ultima in misura proporzionale.
• Il giudice non incorre in omessa pronuncia quando la soluzione adottata implica il rigetto della tesi di una parte, anche se manca una trattazione espressa e autonoma della questione.
• Un’ipotesi di abuso del diritto non può essere introdotta o valutata d’ufficio, in assenza di una specifica contestazione che consenta alla controparte di instaurare il contraddittorio.