Sentenza del 26/11/2021 n. 36769 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Questione fiscale relativa all'imposta di bollo sulle note di trascrizione dell'accettazione tacita di eredità collegate a un atto di divisione immobiliare. La CTR aveva ritenuto che, essendo la trascrizione dell'accettazione tacita direttamente dipendente dall'atto notarile di divisione, si applicasse il regime forfettario previsto dall'art. 1, comma 1-bis, della Tariffa allegata al D.P.R. n. 642/1972 (imposta di bollo 230,00 Euro per atti relativi a diritti immobiliari e loro note di trascrizione), con esenzione dalle imposte separate per le note. L'Agenzia ha invece sostenuto che l'accettazione tacita di eredità è un fatto o negozio distinto dall'atto divisorio e la relativa trascrizione non è consequenziale alla divisione, pertanto soggetta all'imposta fissa di bollo prevista dall'art. 3, comma 2-bis, della Tariffa (59,00 Euro) e ad imposte ipotecarie/tributi ordinari.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate, cassando la sentenza della CTR e decidendo nel merito con il rigetto del ricorso del contribuente. I giudici hanno ritenuto che il regime di assorbimento/forfetario di cui all'art. 1, comma 1-bis, D.P.R. 642/1972 e al D.Lgs. 23/2011, art. 10, comma 3, si applica solo alle formalità direttamente consequenziali ai trasferimenti di diritti reali poste in essere per gli adempimenti presso catasto e registri. L'atto divisorio di beni ereditari è atto dichiarativo e non rientra tra gli atti di trasferimento traslativi cui si riferisce la norma; l'accettazione tacita di eredità è un fatto giuridico distinto e la sua trascrizione non dipende direttamente dalla divisione. Ne consegue che le note di trascrizione dell'accettazione tacita non beneficiano del regime forfetario e sono soggette alle imposte previste dall'art. 3, comma 2-bis (tra cui l'imposta di bollo fissa di 59,00 Euro), oltre agli eventuali tributi ipotecari/catastali.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 23 del 2011, art. 10, comma 3

  Introduce il regime speciale di assorbimento per taluni atti traslativi e le formalità direttamente conseguenziali; la Corte lo interpreta come limitato agli atti e formalità direttamente consequenziali ai trasferimenti di diritti immobiliari effettuati per gli adempimenti catastali e nei registri immobiliari.

• D.P.R. n. 642 del 1972, Tariffa Parte I, art. 1, comma 1-bis

  Prevede l'imposta di bollo forfettaria di 230,00 Euro per atti relativi a diritti immobiliari e per le note di trascrizione dipendenti da tali atti. La Corte stabilisce che tale agevolazione opera solo se la trascrizione è realmente 'direttamente conseguenziale' a un atto traslativo o a formalità espressamente ricomprese nel perimetro della norma.

• D.P.R. n. 642 del 1972, Tariffa Parte I, art. 3, comma 2-bis

  Prevede l'imposta fissa di 59,00 Euro per la trascrizione, da applicarsi fuori dai casi previsti dall'art. 1, comma 1-bis. La Corte conferma l'applicabilità di tale misura quando la trascrizione riguarda atti o fatti non direttamente consequenziali a un atto traslativo coperto dal regime forfetario.

• Codice Civile, artt. 476, 2646, 2648, 2657, 2660, 2685

  Richiamati per la qualificazione civilistica dell'accettazione tacita di eredità e delle trascrizioni; la Corte evidenzia che l'accettazione tacita è un fatto/negozio distinto e che la divisione è un atto dichiarativo la cui trascrizione ha funzione pubblicitaria diversa rispetto alla trascrizione dell'acquisto mortis causa.

Massime di principio

• Il regime forfetario di cui all'art. 1, comma 1-bis del D.P.R. 642/1972 e il D.Lgs. 23/2011, art. 10, comma 3 si applicano solo alle formalità direttamente consequenziali ai trasferimenti di diritti reali poste in essere per gli adempimenti presso catasto e registri; non si estendono automaticamente a tutte le trascrizioni collegate materialmente allo stesso atto pubblico.
• L'accettazione tacita di eredità è, ai fini fiscali, una fattispecie distinta dall'atto divisorio: la sua trascrizione può richiedere un diverso trattamento tributario e non sempre beneficia dell'esenzione o dell'assorbimento previsto per gli atti traslativi.
• Per stabilire l'imposta dovuta occorre valutare la natura giuridica dell'atto che legittima la trascrizione: se l'atto è meramente dichiarativo (es. divisione tra coeredi) la trascrizione dell'acquisto mortis causa potrebbe non essere considerata 'dipendente' ai fini dell'applicazione del regime forfetario.
• La normativa fiscale valuta la consequenzialità su base funzionale e causale: non conta solo l'unicità del documento pubblico, ma se la formalità di trascrizione è strumentale e direttamente necessaria all'esecuzione degli adempimenti di registro relativi a un trasferimento soggetto al regime speciale.
• In casi analoghi è prudente procedere a valutazioni preventive e, se necessario, a interpelli o richieste di chiarimento all'Agenzia delle entrate, oppure predisporre distintamente le note di trascrizione e la relativa liquidazione per evitare contestazioni e recuperi d'imposta.