Sentenza del 26/10/2021 n. 30008 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento IRPEG, IVA e IRAP per gli anni 2000-2003 emessi dall'Agenzia che avevano disconosciuto la qualifica di associazione sportiva dilettantistica del contribuente, per mancata iscrizione al registro CONI e per avere ritenuto l'attività della palestra di natura commerciale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della T.C.F., ha cassato la sentenza della C.T.R. della Lombardia e ha rinviato la causa alla stessa Corte d'appello in diversa composizione per nuovo esame. Motivi: la C.T.R. ha applicato erroneamente normativa sopravvenuta (registro CONI non vincolante per i periodi 2000-2002), non ha compiuto l'accertamento concreto sulla natura non lucrativa e sulle attività effettivamente svolte dalla palestra, e non ha verificato la presenza nelle scritture/statuto delle clausole richieste (es. divieto di distribuzione degli utili), richieste anche dall'interpretazione UE.

Norme richiamate

• Legge 16 dicembre 1991, n. 398, art. 1

  Stabilisce il regime fiscale agevolato per le associazioni sportive dilettantistiche; la sua applicabilità è subordinata, ratione temporis, all'affiliazione a federazioni sportive nazionali o a enti nazionali di promozione sportiva riconosciuti.

• Legge 27 dicembre 2002, n. 289, art. 90, comma 20

  Ha previsto la disciplina relativa al registro delle associazioni sportive presso il CONI; la Corte osserva che tale norma e il relativo registro sono sopravvenuti rispetto ai periodi di imposta controversi e dunque non potevano essere applicati retroattivamente ai periodi 2000-2002.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 111 (oggi art. 148)

  Prevede che certe attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali da associazioni sportive dilettantistiche non siano considerate commerciali; la sua applicazione richiede verifica concreta dell'attività effettivamente svolta e della natura non lucrativa dell'ente.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 4, comma 7

  Collega talune esenzioni IVA alla presenza, nello statuto/atto costitutivo, di clausole tra cui l'obbligo di devolvere il patrimonio in caso di scioglimento; recepisce il requisito comunitario della non-distribuibilità degli utili.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 132, par. 1, lett. m)

  Prevede l'esenzione IVA per alcune prestazioni strettamente connesse alla pratica sportiva fornite da organismi senza fini di lucro; la nozione di 'organismo senza fini di lucro' è autonoma UE e impone, tra l'altro, il divieto di distribuire utili ai membri in caso di scioglimento.

• Corte di Giustizia UE, causa C-488/18 (Golfclub Schloss Igling), sentenza 10 dicembre 2020

  La direttiva non conferisce agli organismi non lucrativi un diritto pretensivo a esenzioni non previste dalla normativa nazionale; conferma però la nozione autonoma UE di 'organismo senza fini di lucro' (divieto di distribuire utili).

• Corte di Giustizia UE, causa C-90/16 (The English Bridge Union), sentenza 26 ottobre 2017

  Interpreta la nozione di 'sport' ai fini dell'art.132: l'attività deve avere componente fisica non irrilevante; non è richiesto un livello agonistico, né che l'attività sia organizzata o sistematica; attività non esclusivamente ricreative possono rientrare nell'esenzione.

• D.Lgs. 23 luglio 1999, n. 242, art. 5

  Attribuisce al CONI competenze organizzative e di riconoscimento delle federazioni e associazioni sportive, costituendo la base normativa poi utilizzata per l'istituzione del registro CONI.

• D.L. 28 maggio 2004, n. 136, art. 7 (conv. L. 27 luglio 2004, n. 186)

  Attribuisce al CONI il compito di certificare l'effettiva attività sportiva delle associazioni dilettantistiche e la trasmissione all'Agenzia delle Entrate dell'elenco delle riconosciute ai fini sportivi; norma sopravvenuta rispetto agli anni oggetto del contenzioso.

Massime di principio

• Per periodi anteriori all'istituzione/effective operatività del Registro CONI non può essere richiesta l'iscrizione al registro come condizione preclusiva delle agevolazioni: rileva l'affiliazione richiesta dalla L. n. 398/1991.
• L'onere di prova spetta al contribuente: occorre dimostrare concretamente che l'attività svolta è effettivamente non lucrativa e costituisce pratica sportiva ai fini delle agevolazioni fiscali.
• La verifica non può essere meramente formalistica (p. es. sola affiliazione): il giudice deve accertare nel merito le modalità e il contenuto delle attività svolte (tipologia di corsi, componente fisica, continuità, destinatari, organizzazione) per qualificare l'attività come sportiva.
• Ai fini IVA e delle imposte dirette, oltre all'accertamento sostanziale dell'attività, è richiesto il rispetto di requisiti statutari formali conformi alla nozione UE di 'organismo senza fini di lucro' (in particolare clausole di devoluzione del patrimonio e divieto di distribuzione degli utili).
• La nozione di 'sport' ai fini dell'esenzione comunitaria richiede una componente fisica non irrilevante ma non richiede né livello agonistico né sistematicità/organizzazione finalizzata a gare: anche attività svolte in palestra possono rientrare nell'esenzione se strettamente connesse alla pratica sportiva e non meramente ricreative.
• La Direttiva UE non attribuisce automaticamente nuovi diritti sostanziali ai soggetti; tuttavia la nozione autonoma UE di organismo non lucrativo vincola l'interpretazione delle norme nazionali e introduce requisiti da rispettare per le agevolazioni.
• Non è ammesso applicare retroattivamente norme sopravvenute cui non poteva fare riferimento il contribuente per i periodi oggetto di accertamento; il giudice deve valutare la disciplina vigente ratione temporis.
• Se l'assetto di fatto e statutario riproduce caratteristiche dell'impresa commerciale (corresponsione di corrispettivi proporzionali, esclusione degli associati dalla gestione), i benefici possono essere negati anche se formalmente presente l'affiliazione.