Sentenza del 23/03/2016 n. 5698 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva emesso, a seguito di un processo verbale di constatazione (p.v.c.), un avviso di accertamento per IRPEF e ILOR relative al 1997, contestando ad A.R. l’esercizio in Italia di un’attività di agenzia di viaggi. La CTP aveva accolto il ricorso del contribuente; la CTR del Trentino-Alto Adige aveva accolto l’appello dell’Ufficio, ritenendo utilizzabile la sentenza penale di patteggiamento come elemento di prova e ravvisando un’attività commerciale svolta in Italia, qualificata sia come attività individuale sia come attività tramite stabile organizzazione di una società estera. In Cassazione A.R. ha proposto dieci motivi: ha contestato, tra l’altro, la motivazione della CTR sulle eccezioni relative alla verifica, all’accesso domiciliare e alla motivazione dell’avviso; l’utilizzabilità della sentenza ex art. 444 c.p.p.; la contraddittoria qualificazione dell’attività e del soggetto passivo; la mancata considerazione dei costi deducibili.

La decisione

La Cassazione ha accolto il secondo motivo, rilevando che la CTR aveva rinviato alla motivazione della CTP con un’adesione meramente formale, senza esaminare criticamente le censure sui vizi dell’accertamento: la motivazione per relationem è legittima solo se consente di comprendere le ragioni della decisione anche rispetto ai motivi d’appello. Ha accolto anche il settimo motivo, perché la sentenza aveva individuato, in modo contraddittorio e incompatibile, sia una stabile organizzazione di società estera sia un’impresa individuale di A.R., senza chiarire chi fosse il soggetto passivo d’imposta. Ha rigettato il primo motivo, poiché sulla questione vi era stata una pronuncia, seppure mediante rinvio, e il vizio riguardava la motivazione; ha rigettato il sesto, confermando che la sentenza di patteggiamento può costituire elemento di prova nel giudizio tributario, pur senza efficacia di giudicato. I motivi dal terzo al quinto e dall’ottavo al decimo sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio ad altra sezione della stessa CTR, che dovrà decidere nuovamente e provvedere anche sulle spese del giudizio di Cassazione. Non è stata pronunciata una decisione definitiva sulla debenza delle imposte.

Norme richiamate

• Art. 360, n. 5, c.p.c.

  Va viceversa cassata la sentenza d'appello allorquando la laconicità della motivazione adottata, formulata in termini di mera adesione, non consenta in alcun modo di ritenere che alla affermazione di condivisione del giudizio di primo grado il giudice di appello sia pervenuto attraverso l'esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame.

  La sentenza d’appello può motivare per relationem, ma deve rendere riconoscibile l’esame e la valutazione delle specifiche censure. Una mera adesione alla decisione di primo grado, priva di un percorso argomentativo verificabile, integra un vizio di motivazione.

• Art. 444 c.p.p.

  la sentenza penale di applicazione della pena ex art. 444 c.p.p. (cosiddetto "patteggiamento") costituisce indiscutibile elemento di prova per il giudice di merito il quale, ove intenda disconoscere tale efficacia probatoria, ha il dovere di spiegare le ragioni per cui l'imputato avrebbe ammesso una sua insussistente responsabilità ed il giudice penale abbia prestato fede a tale ammissione; detto riconoscimento, pertanto, pur non essendo oggetto di statuizione assistita dall'efficacia del giudicato, ben può essere utilizzato come prova dal giudice tributario nel giudizio di legittimità dell'accertamento.

  La sentenza di patteggiamento non vincola il giudice tributario con efficacia di giudicato, ma è un elemento probatorio di particolare rilievo, utilizzabile nella valutazione dell’accertamento. Il giudice che voglia disconoscerne il valore deve motivare specificamente.

• Art. 117 del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), applicabile ratione temporis

  La CTR aveva richiamato questa disposizione per fondare la tassazione in relazione alla stabile organizzazione, ma la Cassazione non ne ha stabilito l’applicazione al caso: ha rilevato che la qualificazione come stabile organizzazione era incompatibile, nella motivazione impugnata, con quella di impresa individuale e che andava chiarito il soggetto passivo.

• Art. 2195 c.c.

  La CTR aveva richiamato la norma per qualificare l’attività come commerciale e svolta in proprio. La Cassazione non ha deciso nel merito se A.R. esercitasse effettivamente un’impresa individuale, poiché la contraddizione tra tale qualificazione e quella di stabile organizzazione ha imposto il rinvio.

Massime di principio

• Nel giudizio d’appello è possibile richiamare la motivazione del primo giudice, ma il rinvio deve permettere di capire che le specifiche censure sono state esaminate e perché sono state respinte. Una formula di adesione generica non basta.
• Quando la pretesa fiscale dipende dall’identificazione del soggetto che ha prodotto il reddito, il giudice deve distinguere con chiarezza tra attività individuale del contribuente e attività imputabile a una società estera tramite stabile organizzazione: qualificazioni incompatibili non possono essere affermate contemporaneamente senza spiegazione.
• Una sentenza penale di patteggiamento può essere utilizzata come prova in sede tributaria, ma non equivale a un giudicato sulla responsabilità fiscale né determina automaticamente l’esito dell’accertamento.
• La cassazione con rinvio per difetti di motivazione o contraddizioni non decide definitivamente se le imposte siano dovute: il giudice di rinvio deve riesaminare le questioni non definite e pronunciarsi anche sulle spese secondo le indicazioni della Cassazione.