Sentenza del 31/05/2024 n. 15347 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento relativo al 2008, con cui l’Agenzia aveva recuperato maggiori ricavi e minori costi deducibili, basandosi in gran parte su indagini bancarie. La CTP di Enna aveva accolto il ricorso del contribuente, ritenendo che l’Ufficio non avesse approfondito le giustificazioni delle movimentazioni; la CTR della Sicilia aveva invece accolto l’appello dell’Agenzia, applicando la presunzione legale dell’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973 e ponendo sul contribuente l’onere di giustificare analiticamente le operazioni. A.A. ha proposto cinque motivi: difetto di motivazione; omessa pronuncia sulla pretesa invalidità della firma dell’avviso alla luce della sentenza costituzionale n. 37/2015; mancata valutazione delle giustificazioni dei movimenti bancari; omessa pronuncia sull’asserita acquiescenza dell’Ufficio circa la categoria reddituale; omesso esame di rilievi difensivi relativi a motivazione e metodologia dell’accertamento, contabilità e indagini finanziarie. L’Agenzia ha proposto ricorso incidentale per omessa pronuncia su maggiori ricavi di euro 11.665,95, riferiti a incassi documentati da scontrini senza l’annotazione «corrispettivo non pagato». L’Agenzia aveva inoltre eccepito la tardività del ricorso introduttivo, notificato il 20 luglio 2012 dopo l’avviso del 23 febbraio 2012, contestando la sospensione di 90 giorni per l’accertamento con adesione.

La decisione

La Cassazione ha dichiarato infondata l’eccezione di tardività: la richiesta di accertamento con adesione sospende automaticamente per 90 giorni il termine d’impugnazione e la mancata comparizione del contribuente al contraddittorio non equivale a rinuncia né fa venir meno retroattivamente la sospensione. Ha rigettato il primo motivo perché la motivazione della CTR supera il minimo costituzionale e rende comprensibile la decisione. Il secondo motivo è inammissibile per formulazione ipotetica e difetto di specificità; è comunque infondato nel merito, poiché la nullità costituzionale delle norme sulle nomine dirigenziali non invalida l’avviso sottoscritto da un funzionario di area terza, per il quale non è richiesta la qualifica dirigenziale. Il terzo motivo è inammissibile: il contribuente non ha indicato in modo analitico, per ciascuna movimentazione, le giustificazioni e le prove che la CTR avrebbe omesso di valutare; non bastava richiamare genericamente la valutazione della CTP o dichiarazioni di terzi. Il quarto motivo è inammissibile e comunque infondato: la questione sulla categoria reddituale non costituiva un capo autonomo idoneo a formare giudicato interno e l’appello dell’Ufficio aveva investito ampiamente la decisione di primo grado. Il quinto motivo è inammissibile perché rinviava genericamente a pagine di controdeduzioni senza individuare i fatti storici decisivi omessi; la censura riguardava, inoltre, valutazioni probatorie e difensive, non fatti storici rilevanti ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. Anche il ricorso incidentale dell’Agenzia è inammissibile: non era stato indicato e riprodotto in modo puntuale dove il rilievo sui 11.665,95 euro fosse stato proposto in appello. La Corte ha quindi rigettato entrambi i ricorsi, compensato integralmente le spese e dato atto dell’obbligo per il ricorrente principale di versare l’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale.

Norme richiamate

• Art. 12 del D.Lgs. n. 218/1997 (accertamento con adesione e sospensione del termine d’impugnazione)

  L'effetto sospensivo del termine di impugnazione è automatico (Cass. n. 21096 del 2018) e non può dipendere da indagini sulla effettiva intenzione del contribuente di addivenire ad un accordo transattivo, pena l'intollerabile incertezza sulla operatività della sospensione e sul verificarsi della decadenza dall'impugnazione che, per loro stessa natura, debbono essere ancorate unicamente ad eventi oggettivi e immediatamente verificabili.

  La presentazione dell’istanza di accertamento con adesione produce automaticamente la sospensione di 90 giorni del termine per impugnare. La mancata partecipazione del contribuente al contraddittorio, anche se ingiustificata, non equivale a rinuncia formale e non elimina gli effetti sospensivi.

• Art. 32, comma 2, del D.P.R. n. 600/1973

  In tema di accertamenti bancari, grava sul contribuente l'onere di superare la presunzione di legge dimostrando in modo analitico l'estraneità di ciascuna delle operazioni a fatti imponibili, in questo caso il Giudice di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all'efficacia dimostrativa delle prove fornite dallo stesso contribuente, avuto riguardo ad ogni singola movimentazione e dandone conto in motivazione (Cass. n. 35258 del 2021).

  Le movimentazioni bancarie contestate sono assistite da una presunzione legale a favore dell’Amministrazione. Il contribuente deve fornire, per ciascuna operazione, una prova analitica della sua estraneità a fatti imponibili; il giudice deve valutarla rigorosamente e motivare sulla singola movimentazione. Per i prelevamenti, la sola indicazione del beneficiario non basta: occorrono documenti o elementi concreti sulla causale e sull’uso delle somme.

• Art. 42, commi 1 e 3, del D.P.R. n. 600/1973

  In tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, commi 1 e 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del D.L. n. 16 del 2012, convertito nella L. n. 44 del 2012.

  L’avviso è validamente sottoscritto dal capo dell’ufficio o da un funzionario delegato appartenente all’area terza; non è necessaria la qualifica dirigenziale. La declaratoria d’incostituzionalità delle disposizioni sulle nomine dirigenziali non determina, per ciò solo, l’invalidità degli avvisi sottoscritti da tali funzionari.

• Art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992 e art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. (motivazione della sentenza)

  Il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, C.P.C. e danno luogo a nullità della sentenza - di "mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale", di "motivazione apparente", di "manifesta ed irriducibile contraddittorietà" e di "motivazione perplessa od incomprensibile", purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata.

  In Cassazione non sono sufficienti le censure di motivazione insufficiente o contraddittoria secondo una valutazione ordinaria. La sentenza è nulla solo quando ricorra una delle gravi anomalie indicate e il vizio risulti dal suo stesso testo; una motivazione che esponga chiaramente la ragione della decisione supera il minimo costituzionale.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nel testo riformulato dall’art. 54 del D.L. n. 83/2012, convertito dalla L. n. 134/2012

  La censura di cui all'art. 360, comma 1, n. 5, C.P.C., come riformulato dall'art. 54 del D.L. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012, deve riguardare un fatto storico, principale o secondario, ossia un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, la cui esistenza risulti dalla sentenza o dagli atti processuali, che ha costituito oggetto di discussione tra le parti e ha carattere decisivo.

  Il motivo per omesso esame deve individuare un fatto storico preciso, discusso tra le parti e decisivo. Non è sufficiente lamentare la mancata valutazione di singole prove, argomentazioni difensive, questioni giuridiche o elementi istruttori, se la censura non indica puntualmente il fatto storico trascurato.

• Art. 112 c.p.c.

  La deduzione della violazione dell'art. 112 C.P.C. in sede di legittimità postula che la parte abbia formulato la domanda o l'eccezione in modo autonomamente apprezzabile ed inequivoco e che la stessa sia stata puntualmente riportata nel ricorso per cassazione nei suoi esatti termini, con l'indicazione specifica dell'atto difensivo o del verbale di udienza in cui era stata proposta.

  Chi denuncia omessa pronuncia deve indicare con precisione la domanda o eccezione, riprodurne il contenuto rilevante e specificare in quale atto processuale sia stata proposta. La Cassazione non è tenuta a ricercare autonomamente gli atti per verificare la censura.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002

  In caso di rigetto del ricorso principale, sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, nei termini indicati dalla disposizione.

Massime di principio

• Nelle controversie su indagini bancarie, il contribuente deve giustificare in modo specifico ogni singolo versamento e prelevamento contestato; una spiegazione generica, il solo nominativo del beneficiario o dichiarazioni di terzi non accompagnate da riscontri possono essere insufficienti.
• Il giudice di merito deve verificare le prove contrarie relative a ciascuna movimentazione e motivare su tale valutazione. Tuttavia, per denunciare in Cassazione l’omessa valutazione, il contribuente deve avere indicato e documentato puntualmente quali operazioni e quali prove erano state sottoposte al giudice.
• L’istanza di accertamento con adesione sospende automaticamente per 90 giorni il termine per impugnare; la mancata comparizione al contraddittorio, da sola, non interrompe la sospensione e non vale come rinuncia formale.
• La censura di motivazione apparente richiede una carenza radicale che impedisca di comprendere la ragione della decisione; non basta sostenere che il giudice non abbia discusso ogni argomento difensivo o abbia valutato le prove in modo non condiviso.
• Il motivo di omesso esame ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. deve riguardare un fatto storico decisivo e specificamente individuato, non la mancata considerazione di singole deduzioni, prove o questioni giuridiche.
• Chi deduce omessa pronuncia o violazione del giudicato interno deve indicare in modo autosufficiente dove e in quali termini la questione era stata proposta e dimostrare che riguardava un capo autonomo della decisione, non una mera argomentazione o un profilo di un capo unitario.