Sentenza del 22/03/2017 n. 7260 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A.G. ha impugnato per cassazione la sentenza n. 1042 del 12 ottobre 2010 della Commissione Tributaria Regionale di Roma, sezione distaccata di Latina, che aveva accolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate e ripristinato l’accertamento IRPEF e IRAP per il 2000. L’Ufficio aveva recuperato a tassazione ricavi ritenuti non dichiarati sulla base di versamenti in contanti su un conto corrente familiare, nonché contestato spese indeducibili, e aveva irrogato le relative sanzioni. Il ricorrente ha denunciato, con i primi tre motivi, carenze motivazionali sull’asserita mancata corrispondenza tra assegni e prelievi dal conto professionale e versamenti sul conto familiare, sulle spiegazioni fornite circa l’uso dei contanti e sulle ulteriori fonti di reddito e la cointestazione del conto; con il quarto, l’errata applicazione delle presunzioni bancarie e delle regole sull’onere della prova; con il quinto, l’illegittimità della dichiarazione di tardività del ricorso contro l’atto di irrogazione delle sanzioni, sostenendo che l’istanza di accertamento con adesione avesse sospeso il termine.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi quattro motivi e rigettato il quinto. Ha ritenuto insufficiente la motivazione della CTR, che si era limitata ad affermare che gli assegni e i versamenti non trovavano riscontro, senza valutare analiticamente le giustificazioni e gli elementi documentali: occorre verificare l’entità dei prelievi rispetto ai versamenti, la differenza tra gli importi e la sua compatibilità, anche temporale, con le ordinarie esigenze familiari e le spese eventualmente documentate. Ha confermato invece la tardività dell’impugnazione dell’atto sanzionatorio: la questione era rilevabile d’ufficio e il ricorso era stato proposto oltre il termine di legge; ha tuttavia precisato che l’eventuale annullamento dell’accertamento può travolgere le sanzioni, se queste ne costituiscono atti consequenziali dipendenti in modo immediato, diretto e necessario. La sentenza è stata cassata con rinvio, anche per le spese, alla CTR del Lazio, sezione distaccata di Latina, in diversa composizione, perché rinnovi la valutazione delle prove e stabilisca se i versamenti costituiscano reddito imponibile. Non è stata quindi decisa definitivamente la fondatezza dell’accertamento.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32

  qualora l'accertamento effettuato dall'ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l'onere probatorio dell'Amministrazione è soddisfatto, secondo il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili.

  I dati dei conti bancari possono fondare l’accertamento e trasferiscono al contribuente l’onere di fornire una giustificazione analitica per ciascun versamento. Tale onere non esonera però il giudice dal valutare in modo motivato le prove e le spiegazioni offerte.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38

  in tema di accertamenti in rettifica ai fini IRPEF, gli uffici competenti sono autorizzati, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 37 e seguenti, ad avvalersi della "prova per presunzione", la quale presuppone la possibilità logica di inferire, in modo non assiomatico, da un fatto noto e non controverso, il fatto da accertare

  La presunzione fiscale deve derivare da un’inferenza logica, non automatica o assiomatica. Nel caso di movimenti bancari, la mancata corrispondenza tra prelievi e versamenti va valutata insieme alle circostanze concrete e alle giustificazioni del contribuente.

• Codice civile, art. 2697

  con conseguente onere della prova contraria a carico del contribuente il quale, ove intenda contestare l'efficacia presuntiva dei fatti addotti dall'ufficio a sostegno della propria pretesa, oppure sostenere l'esistenza di circostanze modificative o estintive dei medesimi, deve a sua volta dimostrare gli elementi sui quali le sue eccezioni si fondano

  Una volta forniti dall’Amministrazione gli elementi presuntivi, spetta al contribuente provare i fatti contrari o le circostanze che incidono sulla pretesa. La prova deve essere valutata in rapporto agli elementi concreti addotti dalle parti.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  la "prova per presunzione", la quale presuppone la possibilità logica di inferire, in modo non assiomatico, da un fatto noto e non controverso, il fatto da accertare

  Le presunzioni devono fondarsi su un collegamento logico tra fatto noto e fatto da provare; non basta rilevare una mancata corrispondenza contabile senza spiegare perché essa dimostri l’esistenza di ricavi non dichiarati.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53

  La Corte considera rilevabile d’ufficio la questione della tardività dell’impugnazione, se su di essa non si è formato il giudicato; per questo la CTR poteva esaminarla anche se l’Amministrazione l’aveva sollevata in appello.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 16

  La Corte conferma che l’impugnazione dell’atto sanzionatorio era tardiva, essendo stata proposta oltre il termine di legge; l’istanza di accertamento con adesione relativa all’accertamento non ha reso tempestivo il ricorso contro il separato atto sanzionatorio.

Massime di principio

• Negli accertamenti fondati sui conti bancari, l’Amministrazione può basarsi sui dati dei movimenti; il contribuente deve fornire una spiegazione specifica e documentata per ciascun versamento contestato, non una giustificazione generica.
• La presunzione di ricavi non dichiarati non può essere applicata in modo automatico: il giudice deve spiegare il nesso tra i movimenti bancari e il reddito imponibile e valutare le prove contrarie, comprese la provenienza delle somme, la titolarità o cointestazione dei conti e le spese familiari.
• Nel confrontare prelievi e versamenti, occorre considerare importi, date, eventuali differenze e loro compatibilità con le normali esigenze di vita o con spese straordinarie addotte e provate.
• La tardività dell’impugnazione può essere rilevata d’ufficio se la questione non è coperta da giudicato. La sospensione del termine connessa all’accertamento con adesione sull’atto impositivo non va automaticamente estesa all’impugnazione di un separato atto sanzionatorio.
• Se l’atto sanzionatorio dipende in modo immediato, diretto e necessario dall’accertamento poi annullato, può essere travolto anche senza una specifica impugnazione ulteriore; la caducazione non è automatica quando il rapporto tra gli atti richiede nuove valutazioni o non è di stretta consequenzialità.