Sentenza del 21/09/2016 n. 18457 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli avvisi di accertamento per l’anno indicato nel provvedimento (XXXXX): IVA e IRAP nei confronti della società e IRPEF sui redditi di partecipazione nei confronti dei soci. La Commissione tributaria regionale della Toscana aveva confermato l’illegittimità degli avvisi, ritenendo che l’Ufficio delle imposte dirette non potesse basarsi, senza autonoma istruttoria, su processi verbali di constatazione provenienti dall’Ufficio IVA e relativi anche a una società terza; aveva inoltre ritenuto tardivi gli avvisi, notificati oltre il termine ordinario di quattro anni, escludendo la proroga biennale perché società e soci avevano presentato dichiarazioni integrative il 5 giugno 2003. L’Agenzia ha contestato entrambe le conclusioni: ha sostenuto che gli accertamenti possono fondarsi su atti e documenti relativi ad altri tributi o contribuenti senza autonoma istruttoria, purché adeguatamente motivati, e che occorreva verificare se i contribuenti avessero effettivamente aderito al condono previsto dalla legge n. 289 del 2002 e se ricorressero cause ostative, tra cui un invito al contraddittorio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi dell’Agenzia. Ha stabilito che l’Ufficio può fondare l’accertamento anche su risultanze relative a tributi diversi e su atti riguardanti altri contribuenti, senza svolgere una nuova autonoma istruttoria, fermo l’obbligo di motivare l’atto in modo da consentire al contribuente di difendersi. Quanto alla proroga biennale, la Corte ha rilevato che dagli atti non era chiaro se vi fosse stata una valida adesione al condono o una mera rettifica della dichiarazione, né se sussistessero cause ostative; ha quindi rinviato al giudice di merito l’accertamento dei relativi presupposti. La sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana è stata cassata e la causa rinviata alla stessa Commissione, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di cassazione. Non è stata decisa definitivamente la validità degli avvisi né la loro tempestività.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. c)

  non essendo affatto precluso agli uffici finanziari emettere avvisi di accertamento sulla base del richiamo a risultanze relative a tributi diversi, anche conseguenti ad attività compiute da altri organi od uffici - come chiaramente risulta dai citati D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 i quali prevedono espressamente la possibilità di rettifica delle dichiarazioni in base a qualsiasi atto o documento in possesso dell'ufficio, anche concernente altri contribuenti -, e senza necessità di esercizio di una autonoma attività istruttoria (ferma restando la necessità di una motivazione idonea a pone il contribuente in grado di svolgere le proprie difese)

  La rettifica può basarsi su qualsiasi atto o documento disponibile all’ufficio, anche riferito a tributi diversi o ad altri contribuenti, senza che sia necessaria una nuova attività istruttoria autonoma. Resta necessario che la motivazione dell’accertamento consenta al contribuente di comprendere la pretesa e predisporre la difesa.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  La disposizione è stata indicata nel motivo di ricorso relativo all’utilizzo dei processi verbali e alla motivazione degli avvisi; la Corte ha accolto quel motivo richiamando l’obbligo che la motivazione permetta al contribuente di difendersi.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  non essendo affatto precluso agli uffici finanziari emettere avvisi di accertamento sulla base del richiamo a risultanze relative a tributi diversi, anche conseguenti ad attività compiute da altri organi od uffici - come chiaramente risulta dai citati D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 i quali prevedono espressamente la possibilità di rettifica delle dichiarazioni in base a qualsiasi atto o documento in possesso dell'ufficio, anche concernente altri contribuenti -, e senza necessità di esercizio di una autonoma attività istruttoria (ferma restando la necessità di una motivazione idonea a pone il contribuente in grado di svolgere le proprie difese)

  L’accertamento IVA può fondarsi su atti e documenti in possesso dell’ufficio, anche provenienti da verifiche relative ad altri contribuenti o tributi, senza autonoma istruttoria, purché l’atto sia motivato in modo idoneo a garantire la difesa.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56

  La disposizione è stata richiamata nel motivo concernente la legittimità dell’utilizzo dei processi verbali e la motivazione degli avvisi. La Corte ha accolto il motivo precisando che l’impiego di risultanze istruttorie altrui non esonera dall’obbligo di una motivazione che consenta al contribuente di difendersi.

• Legge n. 289 del 2002, art. 9

  Va premesso che la norma citata concede all'ufficio una proroga biennale per l'accertamento nei confronti dei contribuenti "che non si avvalgono" delle disposizioni di condono di cui alla stessa L. n. 289 del 2002, artt. da 7 a 9 della e all'interprete, non essendo specificata nella legge alcuna riserva, non è consentito distinguere fra soggetti che non intendono e soggetti che non possono avvalersene, poichè l'espressione adoperata descrive ugualmente gli atteggiamenti di chi non voglia e di chi non possa accedere al beneficio

  La disciplina del condono è rilevante per stabilire se il contribuente si sia avvalso delle misure agevolative. Ai fini della proroga, la nozione di chi non se ne avvale comprende sia chi non intende accedervi sia chi non può farlo; occorre però accertare concretamente l’effettiva adesione e l’eventuale presenza di cause ostative.

• Legge n. 289 del 2002, art. 10

  Va premesso che la norma citata concede all'ufficio una proroga biennale per l'accertamento nei confronti dei contribuenti "che non si avvalgono" delle disposizioni di condono di cui alla stessa L. n. 289 del 2002, artt. da 7 a 9 della e all'interprete, non essendo specificata nella legge alcuna riserva, non è consentito distinguere fra soggetti che non intendono e soggetti che non possono avvalersene, poichè l'espressione adoperata descrive ugualmente gli atteggiamenti di chi non voglia e di chi non possa accedere al beneficio

  La proroga biennale dei termini di accertamento opera nei confronti di chi non si avvale del condono previsto dagli articoli da 7 a 9, inclusi i contribuenti che non possono accedervi. Nel caso concreto l’applicabilità della proroga deve essere verificata dal giudice di rinvio accertando i fatti, la natura delle dichiarazioni presentate e le eventuali cause ostative.

Massime di principio

• Un ufficio fiscale può utilizzare, per l’accertamento, elementi raccolti da un altro ufficio o riferiti a tributi e contribuenti diversi; non è indispensabile ripetere autonomamente l’istruttoria, ma l’avviso deve esporre ragioni e presupposti in modo sufficiente a consentire una difesa effettiva.
• La presentazione di una dichiarazione integrativa o di rettifiche non dimostra, da sola, che il contribuente abbia aderito a una procedura di condono. Occorre verificare la natura e gli effetti dell’adempimento.
• Per applicare una proroga dei termini collegata al mancato ricorso al condono, bisogna accertare se il contribuente se ne sia effettivamente avvalso e se sussistessero requisiti o cause ostative; non basta una conclusione generica sulla validità della dichiarazione integrativa.
• La cassazione con rinvio non decide definitivamente la fondatezza dell’accertamento: il giudice di rinvio deve compiere gli accertamenti di fatto indicati dalla Corte e pronunciarsi nuovamente anche sulle spese.