Sentenza del 19/11/2020 n. 26307 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Rimborso di crediti d'imposta (art. 10, par. 4, lett. b) della Convenzione Italia-Regno Unito) relativi ai dividendi distribuiti dalla controllata italiana per gli anni 2000-2003. L'Amministrazione aveva negato il rimborso sostenendo mancasse la prova dell'effettivo pagamento della "corporation tax" nel Regno Unito sui medesimi dividendi e/o che la mancata ritenuta alla fonte in Italia implicasse l'opzione per il regime della direttiva madre-figlia, precludendo il rimborso convenzionale.

La decisione

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo, rigettato il secondo e ha accolto il terzo motivo: ha ritenuto che il certificato rilasciato dall'autorità fiscale inglese poteva essere idoneo a dimostrare che la società era soggetta a corporation tax e che i dividendi partecipavano alla base imponibile in UK. Tuttavia ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla CTR di Pescara in diversa composizione per accertare, con eventuali mezzi istruttori, se la richiesta di rimborso conforme alla normativa convenzionale e alla circolare ministeriale non contrasti con il principio di neutralità fiscale (ovvero non determini un indebito vantaggio o un trattamento più favorevole/peggiore rispetto a ipotesi domestiche). La CTR di rinvio dovrà verificare concretamente se il meccanismo fiscale elimina la doppia imposizione economica senza violare la neutralità fiscale.

Norme richiamate

• Convenzione per evitare le doppie imposizioni Italia - Regno Unito

  art. 10, par. 4, lett. b)

  Riconosce al beneficiario residente nel Regno Unito un credito d'imposta parziale sui dividendi percepiti da fonte italiana a condizione che la società sia "soggetta all'imposta" nel Regno Unito; interpretata nel senso che è sufficiente che i dividendi concorrano alla base imponibile (regime di imputazione) e non necessariamente la prova dell'effettivo pagamento fiscale in senso formale se dalla documentazione risulta l'assoggettamento.

• Direttiva madre-figlia (90/435/CEE, modificata e poi sostituita dalla 2011/96/UE)

  art. 2 c) (testo applicabile ratione temporis), art. 4, art. 5, art. 7 secondo comma

  Stabilisce obiettivi di eliminazione della doppia imposizione economica tra società madri e figlie; lascia impregiudicata l'applicazione di disposizioni convenzionali; vieta che uno Stato crei un trattamento più sfavorevole rispetto all'ipotesi che entrambe le società fossero nello stesso Stato; ammette cumulabilità delle regole UE e convenzionali se, in concreto, garantiscono neutralità fiscale.

• DPR n. 600/1973

  art. 27 bis, quarto comma (formulazione ratione temporis)

  Riafferma che resta impregiudicata l'applicazione di ritenute previste da disposizioni convenzionali che accordano rimborsi sui dividendi, quindi compatibilità con il sistema convenzionale nel rispetto delle norme applicabili.

• Circolare Ministero delle Finanze 10 agosto 1994, n. 151

  Prassi amministrativa che prevede l'applicazione della ritenuta prevista dal trattato anche sull'ammontare del credito d'imposta e disciplina il caso in cui non sia stata operata la ritenuta alla fonte del 5%.

• Codice di procedura civile

  art. 112; art. 360 primo comma, nn. 3 e 4

  Norme processuali richiamate in relazione ai vizi denunciati (omessa pronuncia, violazione di norme processuali/cassazione). La Corte ricorda che l'omessa pronuncia riguarda questioni di merito non eccezioni pregiudiziali di rito.

• D.lgs. n. 546/1992

  art. 57; art. 7 (poteri istruttori)

  Regole sul contenzioso tributario: l'art. 57 disciplina limiti sull'introduzione di nuovi motivi in appello; l'art. 7 attribuisce al giudice tributario poteri istruttori che possono essere esercitati in sede di rinvio.

• Giurisprudenza Causa C-389/18 (CGUE) e Cass. n. 2313/2020

  sentenza Brussels Securities SA, 19 dicembre 2019

  Conferma il principio che l'eliminazione della doppia imposizione economica è obiettivo dell'UE e che va valutato concretamente se il meccanismo nazionale elimina il rischio di doppia imposizione e rispetta la neutralità fiscale; i benefici convenzionali e UE possono cumularsi se non producono vantaggi indebiti.

Massime di principio

• In caso di benefici derivanti da convenzioni internazionali e da direttive UE (madre-figlia), occorre valutare concretamente l'effetto del meccanismo fiscale: l'obiettivo è eliminare la doppia imposizione economica senza creare vantaggi indebiti o trattamenti più favorevoli rispetto alla situazione domestica.
• La disciplina convenzionale può essere applicata anche se la direttiva madre-figlia prevede un regime alternativo, purché non si realizzi una scelta selettiva delle componenti dei due sistemi per ottenere un vantaggio non dovuto; l'art. 7(2) della direttiva lascia impregiudicata l'applicazione di misure convenzionali antidoppia imposizione.
• Il contribuente che richiede il rimborso ha l'onere sostanziale di allegare e provare i fatti rilevanti (es. essere soggetto a tassazione nello Stato di residenza), ma certificazioni ufficiali dell'autorità fiscale estera possono essere idonee a dimostrare l'assoggettamento alla tassazione nel Paese di residenza.
• La verifica va compiuta caso per caso: non è sufficiente la mera esistenza di deduzioni o crediti d'imposta; bisogna accertare se, in concreto, il meccanismo elimina la doppia imposizione economica e rispetta il principio di neutralità fiscale.
• Nel contenzioso tributario le difese dell'Amministrazione che sollevano circostanze di fatto o di diritto in sede di appello non sempre costituiscono nuovi motivi preclusi, specie quando il contribuente è attore sostanziale nella domanda di rimborso e l'Amministrazione contesta la fondatezza della pretesa.