Sentenza del 15/07/2025 n. 19576 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento per l’anno IVA 2001, con cui l’Agenzia ha richiesto complessivamente 624.081,61 euro, di cui 251.829,55 euro per IVA, oltre sanzioni e interessi. La società aveva detratto l’IVA pagata sull’acquisto, l’8 ottobre 2001, di un terreno edificabile (prezzo di 1.837.682,76 euro) e sul connesso appalto per un progetto edilizio. L’Ufficio ha contestato la detrazione perché, per circa dieci anni e anche per quasi tutto il 2001, la società aveva concretamente svolto attività di finanziamento fruttifero di società controllate, esente da IVA, senza esercitare attività edilizia; applicando il pro-rata, la detrazione spettante risultava pari a zero. In Cassazione la società ha dedotto, da un lato, l’omesso esame dell’effettivo intervento immobiliare nel 2001 e, dall’altro, la violazione dell’art. 19-bis, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, sostenendo che i finanziamenti fossero occasionali o accessori e andassero esclusi dal calcolo del pro-rata.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha dichiarato inammissibile il primo motivo: non individuava un fatto storico decisivo omesso, ma mirava a ottenere una nuova valutazione dei fatti e dell’attività concretamente svolta, non consentita in sede di legittimità. Ha ritenuto infondato, o comunque inammissibile, il secondo motivo: la sentenza d’appello in sede di rinvio si era conformata alla precedente decisione rescindente, che aveva già stabilito la rilevanza dell’attività effettiva, e non dell’oggetto sociale statutario. Poiché i finanziamenti esenti costituivano l’attività concretamente esercitata e non risultavano operazioni occasionali o accessorie da escludere, la detrazione IVA per il 2001 era pari a zero e l’accertamento è rimasto confermato. La società è stata condannata a rimborsare all’Agenzia 14.000 euro per le spese del giudizio di legittimità, oltre alle spese prenotate a debito; la Corte ha inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 360, primo comma, n. 5, codice di procedura civile

  La censura, infatti non denuncia l'omesso esame di un fatto, che alla luce dei limiti del vizio motivazionale deve intendersi come "fatto storico". In realtà con essa si vorrebbe stimolare una reinterpretazione della tipologia dell'attività svolta "nel concreto" dalla società.

  Il vizio è configurabile per l’omesso esame di un fatto storico decisivo discusso tra le parti; non consente di chiedere alla Cassazione una nuova ricostruzione o valutazione dei fatti.

• Art. 19, commi 4 e 5, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Ebbene, dalla disciplina si evince che l'art. 19, comma 5, D.P.R. n. 633/1972 prevede che ai contribuenti che esercitino tanto attività, le cui operazioni danno diritto a detrazione, quanto attività con operazioni esenti, il diritto alla detrazione dell'iva è applicabile in misura percentuale alla prima categoria di operazioni.

  Quando il contribuente svolge attività che danno diritto alla detrazione e attività esenti, la detrazione è limitata alla percentuale risultante dal pro-rata. Il comma 4 disciplina inoltre la quota indetraibile per beni e servizi utilizzati per operazioni non soggette o per fini estranei all’impresa.

• Art. 19-bis, commi 1 e 2, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  A tal fine si è affermato che, per verificare se una determinata operazione attiva rientri, o meno, nell'attività propria di una società e debba essere inclusa nel calcolo della percentuale detraibile in relazione al compimento di operazioni esenti (cosiddetto " pro rata"), occorre avere riguardo non già all'attività previamente definita dall'atto costitutivo come oggetto sociale, ma a quella effettivamente svolta dall'impresa, atteso che, ai fini dell'imposta, rileva il volume d'affari del contribuente, costituito dall'ammontare complessivo delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuate, e, quindi, l'attività in concreto esercitata

  Il pro-rata si determina rapportando le operazioni che danno diritto alla detrazione al totale rilevante, comprensivo delle operazioni esenti. Per stabilire se un’operazione esente rientri nell’attività propria o sia esclusa perché occasionale o accessoria, conta l’attività effettivamente esercitata, non quella indicata nello statuto. Nel caso deciso, i finanziamenti non erano occasionali né accessori e concorrevano al calcolo.

• Art. 36, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Nei confronti dei soggetti che esercitano più attività l'imposta si applica unitariamente e cumulativamente per tutte le attività, con riferimento al volume di affari complessivo, salvo quanto stabilito nei successivi commi.

  In via generale, quando sono svolte più attività, l’IVA si applica unitariamente sul volume d’affari complessivo; l’applicazione separata richiede i presupposti e gli adempimenti previsti dalla norma, tra cui l’opzione e la contabilità separata.

• Art. 10, comma 1, nn. 1 e 4, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Ebbene, riallacciando ora le fila del discorso, e tornando all'esame della fattispecie ora al vaglio di questo Collegio, la circostanza, obiettiva e accertata anche in sede di legittimità, che per un decennio l'attività di finanziamento e prestiti eseguiti nei confronti della società controllata dalla A.A. Srl abbia costituito in via esclusiva l'attività concretamente esercitata dalla ricorrente, non può mettere in discussione che quelle operazioni, esenti ai sensi dell'art. 10, n. 1 e 4, del D.P.R. n. 633 del 1972, pur sterilizzate ai fini Iva, dovessero comunque concorrere al calcolo del pro rata generale

  Le operazioni di finanziamento considerate dalla decisione sono esenti da IVA, ma la loro esenzione non comporta automaticamente l’esclusione dal pro-rata: se costituiscono l’attività effettivamente svolta, concorrono al relativo calcolo.

• Art. 17, paragrafo 5, e art. 19 della Sesta Direttiva 77/388/CEE

  Pertanto, si deve constatare che la composizione della cifra d'affari del soggetto passivo costituisce un elemento rilevante per determinare se talune operazioni debbano essere considerate come "accessorie", ai sensi dell'articolo 19, paragrafo 2, seconda frase, della sesta direttiva, ma che si deve altresì tener conto, a tal fine, del rapporto tra dette operazioni e le attività imponibili di tale soggetto passivo nonché, eventualmente, dell'impiego che esse implicano dei beni e dei servizi per i quali l'IVA è dovuta.

  La qualificazione di operazioni finanziarie come accessorie non dipende soltanto dall’entità dei ricavi: occorre considerare la composizione del volume d’affari, il rapporto con le attività imponibili e, se pertinente, l’impiego di beni e servizi gravati da IVA.

• Art. 173, Direttiva 2006/112/CE

  Per quanto riguarda i beni ed i servizi utilizzati da un soggetto passivo sia per operazioni che danno diritto a detrazione di cui agli articoli 168, 169 e 170, sia per operazioni che non danno tale diritto, la detrazione è ammessa soltanto per il prorata dell'IVA relativo alla prima categoria di operazioni.

  La disciplina unionale limita la detrazione dei beni e servizi utilizzati per operazioni sia detraibili sia non detraibili alla quota proporzionale riferibile alle operazioni che danno diritto alla detrazione.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis del medesimo articolo 13, se dovuto.

  In caso di rigetto dell’impugnazione, sussistono i presupposti processuali per il versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Per stabilire quale sia l’attività propria del contribuente ai fini IVA, occorre guardare all’attività effettivamente svolta e non limitarsi all’oggetto sociale o alla prevalenza dichiarata nello statuto.
• Le operazioni esenti concorrono al pro-rata quando appartengono all’attività concretamente esercitata. L’esclusione per operazioni occasionali o accessorie richiede una valutazione concreta, considerando anche il rapporto con le attività imponibili e l’impiego di beni e servizi soggetti a IVA.
• La rilevanza economica o l’ammontare dei ricavi di un’operazione finanziaria non bastano, da soli, a qualificarla come non accessoria; la valutazione deve considerare l’insieme degli elementi indicati dalla disciplina e dalla giurisprudenza unionale.
• In Cassazione, la censura per omesso esame deve individuare un fatto storico decisivo effettivamente trascurato; non può essere usata per ottenere una nuova valutazione delle prove o una diversa ricostruzione dell’attività svolta.
• Nel giudizio di rinvio, il giudice deve rispettare i principi di diritto fissati dalla decisione rescindente; la parte non può rimettere in discussione quel quadro proponendo una diversa lettura della sentenza cassata.