Sentenza del 03/10/2018 n. 24008 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la deduzione, nell'esercizio 1.4.2003-31.3.2004, di costi per Euro 689.449 relativi a una fattura della società collegata O. S. Hong Kong con clausola FOB. Secondo l'Ufficio, il costo doveva essere imputato all'esercizio precedente, coincidente con la spedizione della merce, e le merci non ancora vendute dovevano essere contabilizzate tra le rimanenze finali. Era inoltre contestata ai fini IVA la mancata esibizione di sei fatture relative a cessioni all'esportazione, per Euro 54.949. La CTR aveva ritenuto che l'errata imputazione temporale costituisse una violazione meramente formale, in assenza di danno erariale.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate e dichiarato inammissibile quello incidentale della società. Ha stabilito che l'imputazione di un costo a un esercizio diverso da quello di competenza viola una regola sostanziale di determinazione del reddito e non può essere considerata una mera violazione formale. L'assenza di un danno erariale immediato non consente di annullare il debito d'imposta, ma può rilevare esclusivamente ai fini delle sanzioni. La sentenza della CTR è stata cassata e, decidendo nel merito, è stato rigettato il ricorso introduttivo della contribuente.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, comma 2, lett. a) (già art. 75)

  Le spese di acquisizione dei beni mobili si considerano sostenute alla data della consegna o spedizione.

  La norma impone l'imputazione dei costi all'esercizio di competenza individuato in base alla consegna o spedizione dei beni; il contribuente non può scegliere liberamente un esercizio diverso.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, comma 1

  Il principio di competenza temporale governa la determinazione del reddito d'impresa e rende indeducibili, nell'esercizio considerato, i costi contabilizzati fuori competenza.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 92

  Le merci non vendute devono essere considerate tra le rimanenze finali dell'esercizio di competenza, con conseguente rilevanza nel periodo successivo.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 3

  La disposizione può consentire la disapplicazione delle sanzioni in presenza di violazioni prive di danno erariale, ma non permette di annullare il debito d'imposta derivante da una deduzione illegittima.

• Codice civile, art. 2697

  La questione dell'onere della prova è stata esaminata in relazione alla dimostrazione dell'assenza di danno erariale, ma la Corte ha ritenuto decisiva la natura sostanziale della violazione.

• Codice civile, art. 2935

  L'eventuale maggiore imposta versata nell'esercizio in cui il costo avrebbe dovuto essere dedotto può essere chiesta a rimborso a partire dal giudicato sulla legittimità del recupero nell'esercizio errato.

Massime di principio

• Nel reddito d'impresa, i costi devono essere imputati all'esercizio stabilito dal principio di competenza, anche quando l'imputazione in un esercizio diverso non produce, nel complesso, un danno erariale definitivo.
• L'errata collocazione temporale di un costo è una violazione sostanziale perché altera il reddito imponibile dell'esercizio interessato; non è sufficiente qualificarla come irregolarità formale.
• L'assenza di danno erariale può incidere sulle sanzioni, ma non elimina il recupero dell'imposta dovuta per l'indebita deduzione nel periodo non competente.
• Quando il costo non è stato dedotto nell'esercizio corretto, il contribuente può evitare effetti di doppia imposizione chiedendo il rimborso della maggiore imposta pagata per l'esercizio di competenza, secondo le regole e i termini applicabili.
• Per le operazioni con spedizione o consegna di beni, occorre verificare con precisione la data rilevante secondo i termini contrattuali, come la clausola FOB, e raccordarla con la contabilizzazione delle rimanenze.