Sentenza del 03/10/2018 n. 638 - Comm. Trib. Reg. per il Molise

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva revocato le agevolazioni fiscali per la prima casa richieste nella dichiarazione di successione dell'11 gennaio 2012, poiché l'immobile, avente una superficie di 506 metri quadrati, possedeva caratteristiche di lusso ai sensi del D.M. 2 agosto 1969. Erano quindi state recuperate le imposte ipotecarie e catastali nella misura ordinaria e irrogate sanzioni per dichiarazione mendace. I contribuenti sostenevano che, in applicazione del principio del favor rei previsto dall'art. 3, comma 2, del d.lgs. n. 472 del 1997, la disciplina successiva più favorevole avrebbe escluso la punibilità della dichiarazione, pur riferita a un periodo precedente.

La decisione

L'appello è stato accolto solo parzialmente. La Commissione ha ritenuto che la normativa successiva potesse applicarsi retroattivamente ai fini sanzionatori, poiché la condotta contestata non sarebbe più stata punibile secondo la nuova disciplina. Tuttavia, il tributo ordinario resta dovuto: il recupero dell'imposta non ha natura sanzionatoria e il presupposto dell'imposta è costituito dall'immobile di lusso, non dalla dichiarazione mendace in sé. L'avviso è stato quindi annullato limitatamente alle sanzioni, mentre è stato confermato per la maggiore imposta. Le spese di entrambi i gradi sono state compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• Art. 3, comma 2, d.lgs. n. 472 del 1997

  Prevede il principio del favor rei in materia di sanzioni tributarie: se la legge posteriore non considera più punibile il fatto commesso, la sanzione non può essere applicata, anche quando l'abrogazione o la modifica riguarda solo una parte della fattispecie.

• Art. 10, d.lgs. n. 23 del 2011

  Ha modificato i criteri per individuare gli immobili cui spettano le agevolazioni prima casa, sostituendo il riferimento alle caratteristiche di lusso del D.M. 2 agosto 1969 con il criterio del classamento catastale. La modifica non incide retroattivamente sulla debenza del tributo per i fatti anteriori, ma può produrre effetti favorevoli sul piano sanzionatorio.

• Art. 1, nota II-bis, quarto comma, della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131 del 1986

  In caso di dichiarazione mendace relativa ai requisiti per l'agevolazione prima casa, consente il recupero dell'imposta ordinaria e prevede l'applicazione delle sanzioni. La Commissione ha distinto il recupero del tributo, che ha natura fiscale, dalla sanzione, soggetta al favor rei.

• D.M. Lavori Pubblici 2 agosto 1969, art. 6

  Individuava come immobili di lusso quelli con superficie utile complessiva superiore a 240 metri quadrati. Tale criterio era applicabile alla data della dichiarazione del 2012, rendendo non spettante l'agevolazione fiscale secondo la disciplina allora vigente.

• Art. 59, d.lgs. n. 546 del 1992

  Consente al giudice tributario di decidere sulla domanda proposta anche quando il giudice di primo grado abbia travisato o non esaminato correttamente la causa petendi.

Massime di principio

• Quando una norma tributaria successiva rende non più punibile una condotta, il principio del favor rei può impedire l'applicazione delle sanzioni anche per fatti anteriori, purché il fatto concreto non costituisca più violazione.
• L'eliminazione o la modifica di una sanzione non comporta automaticamente l'eliminazione del tributo: occorre distinguere tra somme aventi funzione impositiva e somme aventi funzione punitiva.
• Per verificare la spettanza di un'agevolazione fiscale si applica, di regola, la disciplina vigente al momento in cui si è verificato il presupposto dell'imposta o è stata presentata la dichiarazione.
• Il recupero dell'imposta ordinaria può restare dovuto anche quando viene annullata la sanzione, se il contribuente non possedeva originariamente i requisiti sostanziali per l'agevolazione.
• In presenza di orientamenti giurisprudenziali contrastanti, il giudice può aderire all'interpretazione maggioritaria, soprattutto quando essa valorizza il principio di legalità e di favore per il contribuente in materia sanzionatoria.