Cassazione Civile, Sentenza n. 29676/2023 del 26/10/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione relativo alle imposte ipotecaria e catastale sul trasferimento, mediante contratto di leasing/cessione del 2 dicembre 2011, di due capannoni in costruzione: il ricorrente sosteneva che trattandosi di immobili in costruzione e di operazione soggetta a IVA le imposte ipotecaria e catastale dovevano applicarsi in misura fissa; inoltre deduceva che le disposizioni della legge n.220/2010 (commi 15 e 16) non potevano operare perché il comma 16 riguarderebbe contratti in corso di esecuzione alla data del 1° gennaio 2011, mentre il contratto era del 2 dicembre 2011.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso: ha confermato la decisione della Commissione Tributaria Regionale che aveva ritenuto legittimo l'avviso di liquidazione emesso dall'Agenzia. La Corte ha stabilito che, per effetto delle modifiche introdotte (in particolare dall'art.35, comma 10-bis, del d.l. n.223/2006 e dalle successive modifiche), le imposte ipotecaria e catastale si applicano in misura proporzionale ai trasferimenti di immobili strumentali anche se soggetti a IVA e anche se gli immobili sono ancora in costruzione, ove risultino strumentali per l'utilizzatore/cessionario. Ha inoltre richiamato la disciplina introdotta dalla legge n.220/2010 che, a decorrere dal 1° gennaio 2011, ha imposto che l'acquisto dell'immobile strumentale da parte della società di leasing sia soggetto alle imposte ipotecaria e catastale in misura ordinaria (proporzionale) mentre le cessioni derivanti dall'esercizio dell'opzione di acquisto da parte dell'utilizzatore sono soggette a imposte in misura fissa. L'Agenzia non ha notificato controricorso; perciò non c'è stata pronuncia sulle spese processuali.

Norme richiamate

• decreto legge 4 luglio 2006, n. 223 (convertito con modificazioni dalla l. 4 agosto 2006, n. 248), art. 35, comma 10-bis

  «Al testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale ... sono apportate le seguenti modifiche: ... all'articolo 10, comma 1, dopo le parole: 'a norma dell'articolo 2' sono aggiunte le seguenti: ', anche se relative a immobili strumentali, ancorché assoggettati all'imposta sul valore aggiunto, di cui all'articolo 10, primo comma, numero 8-ter), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633'»

  Ha esteso l'applicazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale anche ai trasferimenti di immobili strumentali, anche se assoggettati ad IVA; ha introdotto la previsione della tariffa proporzionale (art.1-bis) per tali trasferimenti.

• decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347, art. 10 (e tariffa allegata, art. 1-bis)

  «Le volture catastali sono soggette all'imposta del 10 per mille ... anche se relative a immobili strumentali, ancorché assoggettati all'imposta sul valore aggiunto»; e «Trascrizioni di atti ... che importano trasferimento di proprietà di beni immobili strumentali ...: 3 per cento»

  La disciplina prevede l'applicazione in misura proporzionale (es. 3%) per le trascrizioni/trasferimenti di immobili strumentali anche se le cessioni sono assoggettate ad IVA.

• decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 8-ter

  riferimento alla categoria degli immobili strumentali (quali 'fabbricati o ... porzioni di fabbricato strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni')

  Fornisce la nozione di 'immobili strumentali' cui si riferiscono le disposizioni fiscali: la qualificazione riguarda la natura e la destinazione del bene, non è esclusa dallo stato di costruzione.

• legge 13 dicembre 2010, n. 220, art. 1, commi 15 e 16

  prevede modifiche al regime applicabile ai contratti di locazione finanziaria sottoscritti dal 1° gennaio 2011 e ai connessi atti di acquisto e cessione degli immobili abitativi e strumentali

  Ha concentrato il prelievo fiscale sulla fase di acquisto dell'immobile da parte della società di leasing (soggetta a imposte proporzionali dal 1° gennaio 2011) e previsto che le cessioni derivanti dall'esercizio dell'opzione di acquisto da parte dell'utilizzatore siano soggette ad imposte in misura fissa.

• giurisprudenza della Corte di Cassazione

  sentenze richiamate: Cass. 13 luglio 2017, n.17284; Cass. 24 febbraio 2020, n.4861; Cass. 12 luglio 2022, n.22042

  Conferma l'orientamento secondo cui le imposte ipotecarie e catastali si applicano proporzionalmente ai trasferimenti di beni strumentali anche se soggetti ad IVA e che lo stato di incompletezza dell'immobile non esclude la strumentalità se l'immobile, per la sua natura e destinazione, è strumentale per l'utilizzatore.

Massime di principio

• La qualificazione di un immobile come 'strumentale' dipende dalla sua natura e destinazione (uso da parte dell'utilizzatore/cessionario), non dal fatto che sia ancora in costruzione; l'incompletezza non esclude automaticamente la strumentalità.
• Per i trasferimenti di immobili strumentali l'imposizione ipotecaria e catastale è normalmente applicata in misura proporzionale anche se la cessione è assoggettata a IVA.
• Per i contratti di leasing stipulati dal 1° gennaio 2011 la tassazione grava in modo principale sull'acquisto da parte della società di leasing (imposte proporzionali); le cessioni successive derivanti dall'esercizio dell'opzione da parte dell'utilizzatore sono soggette a imposta in misura fissa.
• In casi simili è utile dimostrare la destinazione e la disponibilità dell'immobile all'utilizzatore/cessionario per sostenere la strumentalità e l'applicabilità dell'imposta proporzionale.
• La presenza di IVA sulla cessione non implica automaticamente l'applicazione delle imposte in misura fissa; occorre valutare la disciplina speciale introdotta per gli immobili strumentali e per i contratti di leasing.