Cassazione Civile, Ordinanza n. 35439/2022 del 01/12/2022

Esito

La controversia

A seguito di verifica per l'anno d'imposta 2007, l'amministrazione contestava alla società varie irregolarità: violazioni formali in materia di operazioni intracomunitarie e autofatturazione, e violazioni sostanziali, tra cui costi non di competenza, maggior valore delle rimanenze finali e omesso versamento di ritenute alla fonte su interessi attivi e royalties corrisposte alla capogruppo estera. La società aderiva integralmente al processo verbale di constatazione ai sensi dell'art. 5-bis d.lgs. n. 218/1997; l'ufficio emetteva quindi l'atto di definizione per le violazioni sostanziali, ma escludeva dal regime premiale le sanzioni per le violazioni formali e per l'omesso versamento delle ritenute, per le quali emetteva autonomo atto di contestazione ex art. 17 d.lgs. n. 472/1997. La società impugnava sostenendo, da un lato, la non punibilità delle violazioni formali ex art. 6, comma 5-bis, d.lgs. n. 472/1997 e, dall'altro, la definibilità della sanzione per omesso versamento nell'ambito dell'adesione al pvc. La CTR accoglieva in parte il ricorso, ritenendo definibili le sanzioni ai sensi degli artt. 2 e 5-bis d.lgs. n. 218/1997. L'Agenzia ricorreva per cassazione deducendo violazione degli artt. 2 e 5-bis d.lgs. n. 218/1997 e dell'art. 17, comma 3, d.lgs. n. 472/1997, perché la definizione agevolata non sarebbe applicabile alla sanzione per omesso/tardivo versamento, specie ove irrogata con autonomo atto di contestazione e in mancanza dei presupposti per l'accertamento parziale.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il ricorso dell'Agenzia. Ha affermato che il regime di favore previsto per l'adesione al processo verbale di constatazione riguarda le violazioni riferite ai tributi oggetto dell'adesione, ma non si estende alle sanzioni per omesso o tardivo versamento quando la violazione sia riconducibile alle ipotesi escluse dalla disciplina degli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n. 600/1973. Nel caso concreto, l'omesso versamento delle ritenute alla fonte su interessi e royalties era riconducibile all'art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 e, inoltre, la sanzione era stata irrogata con autonomo atto ex art. 17 d.lgs. n. 472/1997; pertanto non poteva beneficiare né della riduzione ex artt. 2 e 5-bis d.lgs. n. 218/1997 né di quella prevista dall'art. 17, comma 3, d.lgs. n. 472/1997. La sentenza impugnata è stata cassata e, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, la causa è stata decisa nel merito con rigetto dell'originario ricorso della contribuente. Le spese dei gradi di merito sono state compensate; quelle di legittimità poste a carico della contribuente soccombente.

Norme richiamate

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  consente la censura per violazione o falsa applicazione di legge, qui dedotta con riguardo alla disciplina delle sanzioni tributarie e dell'adesione al pvc.

• art. 2, comma 5, d.lgs. n. 218/1997

  «5. A seguito della definizione, le sanzioni per le violazioni concernenti i tributi oggetto dell'adesione commesse nel periodo d'imposta, nonché per le violazioni concernenti il contenuto delle dichiarazioni relative allo stesso periodo, si applicano nella misura di un terzo del minimo previsto dalla legge, ad eccezione di quelle applicate in sede di liquidazione delle dichiarazioni ai sensi dell'articolo 36-bis ... e dell'articolo 60, sesto comma, ... nonché di quelle concernenti la mancata, incompleta o non veritiera risposta alle richieste formulate dall'ufficio.»

  il beneficio si applica alle violazioni sostanziali riferite ai tributi oggetto di adesione, ma resta escluso per le violazioni che rientrano nella liquidazione automatizzata o controlli analoghi ex art. 36-bis e 36-ter.

• art. 5-bis, comma 3, d.lgs. n. 218/1997

  «3. In presenza dell'adesione ... la misura delle sanzioni applicabili indicata nell'articolo 2, comma 5, è ridotta alla metà ...»

  la riduzione ulteriore opera solo in relazione alle sanzioni già astrattamente comprese nel regime dell'art. 2, comma 5.

• art. 17, comma 3, d.lgs. n. 472/1997

  la definizione agevolata delle sanzioni non si applica all'omesso o ritardato pagamento dei tributi, anche se la sanzione è irrogata con atto autonomo.

• art. 16, comma 2, d.lgs. n. 472/1997

  richiamato in coerenza con la disciplina della definizione agevolata delle sanzioni, ma non applicabile al caso di omesso versamento.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  «... possono limitarsi ad accertare ... il reddito o il maggior reddito imponibili, ovvero la maggiore imposta da versare, anche avvalendosi delle procedure previste dal decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218 ...»

  l'accertamento parziale riguarda redditi o maggiori imposte da versare, non l'omesso o tardivo versamento di imposte dichiarate, per cui l'atto tipico resta la cartella.

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  le sanzioni relative a violazioni suscettibili di essere applicate in sede di liquidazione automatizzata sono escluse dal regime di favore dell'adesione.

• art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973

  anche le violazioni ricadenti nel controllo formale sono sottratte al beneficio premiale.

• art. 13 d.lgs. n. 471/1997

  disciplina la sanzione per omesso o tardivo versamento, che nel caso concreto è stata irrogata con atto autonomo ma non è definibile agevolmente.

• art. 26-quater d.P.R. n. 600/1973

  richiamato come norma documentale rilevante per l'esenzione/gestione delle ritenute su interessi e royalties corrisposte alla capogruppo estera.

Massime di principio

• Il beneficio dell'adesione al processo verbale di constatazione si applica alle sanzioni riferite ai tributi oggetto dell'adesione solo se le violazioni non rientrano tra quelle espressamente escluse dalla disciplina della liquidazione automatizzata o del controllo formale.
• Le sanzioni per omesso o tardivo versamento di imposte dichiarate non accedono alla definizione agevolata, anche quando siano contestate con atto autonomo, perché il legislatore ha voluto escludere in ogni caso l'agevolazione per tale categoria di violazioni.
• L'accertamento parziale ex art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973 ha un oggetto tipizzato e non si estende all'omesso versamento di imposte dichiarate, per il quale resta fermo il diverso meccanismo di riscossione e contestazione.
• La riduzione premiale prevista per l'adesione al pvc presuppone che la sanzione sia astrattamente inclusa nel perimetro applicativo dell'adesione; se la violazione è esclusa in radice dalla norma, la successiva adesione non può sanare tale esclusione.
• Quando la violazione consiste in mancato versamento di somme già dichiarate, la ratio del divieto di definizione agevolata è quella di non premiare l'inadempimento rispetto a un debito d'imposta già evidente e determinato.

Come è indicizzato