Cassazione Civile, Sentenza n. 25805/2021 del 23/09/2021

Esito

La controversia

Le ricorrenti impugnavano l'accertamento con cui l'Agenzia aveva recuperato a tassazione, per l'anno 2002, euro 671.393,97 ritenuti «provvigioni» corrisposte in forza di atto di transazione tra la contribuente e la CAB Assicurazioni s.p.a.; deducevano, tra l'altro, l'illegittimità del secondo avviso perché emesso in violazione degli artt. 41-bis e 43 d.P.R. n.600/1973 (l'atto transattivo non sarebbe elemento nuovo e non sarebbe stato acquisito con accessi/ispezioni), la natura di reddito d'impresa delle somme (che, a loro avviso, erano maturate negli anni in cui la contribuente esercitava l'attività) e quindi la non opponibilità del regime di tassazione separata, la preclusione dell'accertamento per effetto del condono tombale (legge n.289/2002) e la decadenza del potere accertativo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo (ritenendo legittimo l'accertamento parziale ex art. 41-bis anche se fondato su documentazione acquisita tramite questionario e ammettendo un successivo avviso parziale quando emergono nuovi elementi) ma ha accolto il secondo e il terzo motivo, rilevando che la Commissione regionale aveva erroneamente qualificato le somme solo sulla base del criterio cronologico della percezione senza valutare adeguatamente il titolo e la natura del provento (se si tratta di reddito d'impresa maturato anteriormente alla cessazione dell'attività). Per questi motivi la Corte ha cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale competente, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese di legittimità. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis

  "senza pregiudizio dell'ulteriore azione accertatrice nei termini stabiliti dall'articolo 43, gli uffici delle imposte, qualora, dalle segnalazioni effettuate dal Centro informativo delle imposte dirette, dalla Guardia di finanza o da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici oppure dai dati in possesso dell'anagrafe tributaria, risultino elementi che consentono di stabilire l'esistenza di un reddito non dichiarato o il maggiore ammontare di un reddito parzialmente dichiarato... possono limitarsi ad accertare, in base agli elementi predetti, il reddito o il maggior reddito imponibili."

  La Corte conferma che l'accertamento parziale può fondarsi anche su segnalazioni o dati acquisiti indirettamente (es. tramite questionario al sostituto d'imposta) e non richiede sempre attività istruttorie complesse; può seguire un ulteriore avviso parziale se emergono nuovi elementi nei termini di legge.

• d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 109, comma 2, lett. b)

  "i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti (...) alla data in cui le prestazioni sono ultimate."

  Per le provvigioni (prestazioni di servizi) il criterio di competenza è il momento di ultimazione della prestazione; nel caso dell'agente va valutato il momento in cui il contratto è stato concluso per effetto del suo intervento.

• art. 1748 cod. civ.

  "l'agente ha diritto alla provvigione 'per tutti gli affari conclusi durante il contratto... quando l'operazione è stata conclusa per effetto del suo intervento'"

  La riforma ha spostato il momento costitutivo del diritto alla provvigione alla conclusione del contratto procurato dall'agente, separando il diritto alla provvigione dal momento di esigibilità; ciò incide sul periodo di competenza fiscale delle provvigioni.

• legge 27 dicembre 2002, n. 289, artt. 9-10

  La disciplina del condono tombale limita gli effetti del 'ravvedimento' e può incidere sui termini di accertamento; tuttavia la questione richiede verifica delle condizioni di applicabilità (es. presentazione dichiarazione integrativa) e non è stata risolta in modo definitivo dalla Corte sul punto, essendo i motivi assorbiti.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 43

  L'art. 43 disciplina i termini ordinari di accertamento; la Corte ha chiarito che la disciplina dei termini non impedisce l'emissione di un secondo accertamento parziale quando emergono elementi nuovi entro i termini di legge.

• T.U.I.R., art. 55

  Le provvigioni degli agenti rientrano nella categoria dei redditi d'impresa, anche se l'attività non è esercitata in forma organizzata; la qualificazione incide sul regime di tassazione e sul periodo di competenza.

Massime di principio

• L'accertamento parziale ex art. 41-bis può fondarsi su segnalazioni o dati provenienti da terzi (es. questionario al sostituto d'imposta) e non richiede sempre accessi/ispezioni: un avviso successivo è legittimo se emergono elementi nuovi entro i termini di accertamento.
• Le provvigioni degli agenti sono redditi d'impresa; per determinare l'esercizio di competenza fiscale si applica il principio di competenza (art. 109 TUIR) e le regole del contratto di agenzia (art. 1748 c.c.): il diritto alla provvigione matura alla conclusione del contratto procurato dall'agente, indipendentemente dal momento di incasso.
• Se somme vengono riscosse dopo la cessazione dell'attività, occorre verificare se la transazione abbia natura novativa o semplicemente esecutiva del rapporto originario: se non c'è novazione, le somme mantengono la natura di reddito d'impresa e devono essere imputate al periodo di competenza; l'accertamento di novazione è questione di fatto riservata al giudice del merito.
• Non è sufficiente il solo criterio cronologico della percezione per qualificare automaticamente il provento come soggetto a tassazione separata: va valutato il titolo giuridico del credito e il momento di maturazione del diritto.
• La mancata allegazione dell'atto transattivo all'avviso non determina automaticamente la nullità se l'ufficio aveva conoscenza dell'atto e il contribuente ne era informato; tuttavia la prova documentale e la possibilità di difesa devono essere sempre verificate.
• Le questioni relative all'applicabilità del condono tombale e alla decadenza dei termini vanno esaminate con attenzione: la presentazione della domanda di condono e le eventuali dichiarazioni integrative possono incidere sui termini di accertamento, ma l'effetto non è automatico e dipende dalle condizioni di legge e dalla specifica situazione.