Cassazione Civile, Ordinanza n. 26123/2024 del 07/10/2024

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento ai fini IRES recuperando a tassazione un maggior reddito, ritenendo indebita la deduzione operata dalla società in relazione a svalutazioni crediti, accantonamenti al fondo svalutazione crediti e perdite su crediti. Secondo l'Ufficio, la contribuente aveva ecceduto il limite fiscale previsto dall'art. 106 TUIR per la svalutazione forfettaria "per masse" e aveva utilizzato, per coprire importi già dedotti come svalutazioni, anche somme che non risultavano dimostrate come perdite di crediti certe e definitive ex art. 101 TUIR. La società aveva resistito sostenendo di aver rispettato il limite di cui all'art. 106 per la svalutazione forfettaria e che la parte residua confluita nel fondo rappresentasse perdite su crediti maturate in esercizi precedenti, integralmente deducibili ai sensi dell'art. 101 TUIR. La CTR aveva dato ragione alla contribuente. In Cassazione l'Agenzia deduceva, con due motivi, violazione/falsa applicazione degli artt. 106 TUIR, 2697 c.c. e 115 c.p.c., lamentando che i giudici di merito avessero erroneamente ritenuto provata la corretta individuazione dei limiti fiscali e la natura delle poste contabilizzate, sulla base di una valutazione probatoria asseritamente illogica e non supportata da adeguati elementi documentali.

La decisione

La Corte ha ritenuto entrambi i motivi inammissibili perché, dietro la formale deduzione di violazione di legge, l'Agenzia mirava in realtà a contestare la valutazione del materiale probatorio compiuta dal giudice di merito. La sentenza impugnata aveva infatti ricostruito correttamente il rapporto tra art. 101 e art. 106 TUIR: le svalutazioni e gli accantonamenti sono deducibili nei limiti percentuali dell'art. 106, mentre le perdite su crediti sono deducibili, senza tali limiti, se certe e precise ovvero, per la parte eccedente gli accantonamenti/svalutazioni già dedotti in precedenza, ai sensi dell'art. 101 TUIR. La CTR aveva inoltre motivato in modo congruo che la società aveva utilizzato la svalutazione forfettaria in misura minima e che l'importo confluito nel fondo rappresentava perdite pregresse di crediti. La Corte ha dunque escluso che vi fosse una violazione dell'art. 2697 c.c. o dell'art. 115 c.p.c., poiché la ricorrente contestava soltanto l'apprezzamento delle prove e non l'erronea ripartizione dell'onere probatorio o l'uso di prove non dedotte. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna dell'Agenzia alle spese.

Norme richiamate

• art. 101 TUIR

  Le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi oppure, in ogni caso, se il debitore è assoggettato a procedura concorsuale; la parte eccedente le svalutazioni e gli accantonamenti già dedotti in precedenti esercizi è deducibile senza il limite percentuale dell'art. 106 TUIR.

• art. 106 TUIR

  Le svalutazioni e gli accantonamenti al fondo svalutazione crediti sono deducibili con il criterio forfettario "per masse" entro i limiti percentuali previsti dalla norma, cioè entro il 5% del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio a fine esercizio.

• art. 2697 c.c.

  La violazione dell'onere della prova sussiste solo se il giudice attribuisce l'onere probatorio a una parte diversa da quella onerata; non quando valuta le prove e ritiene, magari erroneamente, che la parte onerata abbia assolto il proprio onere.

• art. 115, comma 1, c.p.c.

  La censura è ammissibile solo se il giudice ponga a base della decisione prove non dedotte dalle parti o fuori dai limiti legali, oppure tratti come prova legale elementi soggetti a prudente apprezzamento; non consente di rivalutare il merito dell'istruttoria.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Il vizio di violazione di legge non può essere utilizzato per censurare la mera ricostruzione in fatto e la valutazione delle prove compiuta dal giudice di merito.

• art. 380bis.1 c.p.c.

  Richiamato nel procedimento per la trattazione in camera di consiglio con conclusioni scritte del Pubblico Ministero.

Massime di principio

• In materia di deducibilità delle poste relative ai crediti, l'art. 106 TUIR disciplina le svalutazioni e gli accantonamenti con un limite quantitativo percentuale, mentre l'art. 101 TUIR governa la deduzione delle perdite su crediti certe e precise; le due norme operano in modo coordinato e la perdita eccedente gli accantonamenti già dedotti può essere dedotta senza applicazione del tetto percentuale.
• Quando la controversia investe la qualificazione fiscale di accantonamenti, svalutazioni e perdite su crediti, il giudice di merito deve accertare in fatto la natura delle poste contabilizzate e la loro imputazione agli esercizi di competenza; in cassazione non è consentito sostituire a tale accertamento una diversa lettura del materiale probatorio sotto la veste formale della violazione di legge.
• La violazione dell'art. 2697 c.c. è configurabile solo se il giudice sbaglia nell'allocazione dell'onere della prova, non quando ritiene provata o non provata una circostanza sulla base delle prove acquisite.
• La censura ex art. 115 c.p.c. non può essere usata per contestare il prudente apprezzamento delle prove da parte del giudice di merito, ma solo per denunciare l'uso di prove non dedotte, l'uso di prove illegali o l'attribuzione di efficacia di prova legale a elementi che non la hanno.
• Il controllo di legittimità sulla motivazione non consente alla Corte di cassazione di riesaminare il merito della causa, salvo il rispetto del minimo costituzionale della motivazione, quando questa sia comunque logicamente coerente e sufficiente.

Come è indicizzato