Cassazione Civile, Sentenza n. 38126/2022 del 30/12/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava a Edison Energia l'omesso pagamento dell'accisa e relative addizionali sull'energia elettrica erogata a favore di Basell s.r.l., ritenendo che lo svincolo fosse irregolare e che Edison fosse soggetto passivo. In primo grado la CTP aveva dato ragione a Edison; in appello la CTR ha rigettato l'appello dell'Agenzia ritenendo prescritti i crediti per gli anni 2000-2001 e parte del 2002 e sostenendo che gravava sull'Agenzia l'onere di provare che Basell fosse consumatore finale. L'Agenzia ha impugnato in Cassazione su quattro motivi, in particolare: (i) violazione dell'art. 57 TUA sulla decorrenza della prescrizione e su quando ricorra un "comportamento omissivo" che sposti il dies a quo alla scoperta; (ii) mancato esame di fatti rilevanti sulla mancata presentazione delle dichiarazioni di consumo; (iii) violazione degli artt. 52 e 53 TUA e degli oneri probatori circa la qualifica di Basell come soggetto assimilato al fabbricante e l'obbligo di verifica da parte del cedente; (iv) omesso esame di altri elementi decisivi (licenza fiscale di Basell, particolarità del sistema di distribuzione e possibili errori di misura).

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo e il terzo motivo (assorbendo il secondo e il quarto). Sul primo punto la Corte ha precisato che l'art. 57, comma 3, TUA distingue fra decorrenza ordinaria della prescrizione (data del consumo o, più precisamente, momento in cui è possibile verificare l'adempimento, es. con la dichiarazione di consumo) e il caso di "comportamenti omissivi" che giustificano lo slittamento del dies a quo alla scoperta. Tuttavia la Corte chiarisce che non ogni omissione (es. mancata dichiarazione) è "comportamento omissivo" rilevante: rilevano solo quelle condotte ulteriori, idonee a occultare la realtà dei fatti (alterazioni documentali, comunicazioni non veritiere, condotte volte a impedire la conoscenza dell'obbligazione), le quali giustificano lo spostamento della decorrenza alla successiva scoperta. Nel caso concreto la denuncia di attivazione del 8 gennaio 2002, con l'indicazione che Basell era fabbricante, non poteva essere presa come momento iniziale della prescrizione se quella comunicazione era non veritiera e idonea a celare la reale soggettività passiva; la scoperta del fatto illecito è quindi da collocarsi quando l'Agenzia, con successivi controlli, ha verificato la non veridicità della comunicazione. Sul terzo motivo la Corte ha censurato la CTR per avere riconosciuto la qualifica di soggetto assimilato al fabbricante nei confronti di Basell basandosi su indizi anziché sulla verifica della formale titolarità (licenza fiscale/autorizzazione) richiesta per l'applicazione del regime sospensivo; inoltre la Cassazione ha richiamato che lo svincolo irregolare conduce all'esigibilità dell'accisa e che il cedente che si avvale del regime sospensivo deve verificare la regolarità dello svincolo e la qualifica del cessionario. Per tali motivi la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata per nuovo esame al giudice di secondo grado competenti (Commissione tributaria di grado successivo).

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504/1995 (TUA), art. 57

  «Il termine di prescrizione per il recupero dell'imposta è di cinque anni dalla data in cui è avvenuto il consumo. In caso di comportamenti omissivi la prescrizione opera dal momento della scoperta del fatto illecito".

  La Corte interpreta l'art. 57 nel senso che lo slittamento della prescrizione alla "scoperta" è giustificato solo quando vi siano "comportamenti omissivi" ulteriori e idonei ad occultare la realtà (es. comunicazioni non veritiere, alterazioni documentali), non per la mera omissione della dichiarazione di consumo.

• D.Lgs. n. 504/1995 (TUA), art. 55

  La Corte richiama che la dichiarazione annuale di consumo è il momento da cui è possibile verificare l'adempimento e, quindi, normalmente il dies a quo della prescrizione; la mancata presentazione è rilevante ma non sufficiente a giustificare lo spostamento del dies a quo a meno che non si aggiungano comportamenti occultanti.

• Codice civile, art. 2935

  Norma citata in relazione alla disciplina generale della prescrizione; la Corte la assume nel quadro dei termini prescrizionali applicabili alle pretese erariali.

• D.Lgs. n. 504/1995 (TUA), artt. 52 e 53

  Le norme definiscono le figure del produttore e dei soggetti assimilati e le condizioni per l'applicazione del regime sospensivo; la Corte afferma che la qualifica del cessionario come soggetto assimilato richiede la verifica formale (licenza/autorizzazione) e non può essere stabilita solo su indizi.

• D.Lgs. n. 79/1999, art. 2, comma 5

  Richiama la definizione del grossista come soggetto che acquista per rivendere; in quanto tale Edison era assimilata al produttore e soggetta agli obblighi previsti dal TUA (denuncia, cauzione, dichiarazione di consumo, verifiche sul cessionario).

• D.Lgs. n. 504/1995 (TUA), art. 2, comma 2

  Stabilisce che l'accisa è esigibile all'atto dell'immissione in consumo e che lo svincolo irregolare di prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo costituisce immissione in consumo: conseguenza diretta è la responsabilità del cedente se lo svincolo è irregolare.

Massime di principio

• Per l'accertamento della decorrenza della prescrizione (art. 57 TUA) il dies a quo è normalmente la data del consumo o il momento in cui è possibile verificare l'adempimento (es. dichiarazione di consumo); lo spostamento alla "scoperta" richiede comportamenti omissivi ulteriori che abbiano effettivamente occultato la realtà (es. comunicazioni false o alterazioni documentali).
• La mera omissione della dichiarazione di consumo non è di per sé comportamento omissivo idoneo a sospendere l'inizio della prescrizione; occorre valutare se vi siano state condotte che hanno impedito concretamente la conoscenza dell'obbligazione da parte dell'amministrazione.
• La qualificazione del cessionario come "produttore" o soggetto assimilato ai fini del regime sospensivo richiede accertamento formale (licenza, autorizzazione); non è sufficiente fondarla esclusivamente su elementi indiziari.
• Se lo svincolo è irregolare (per esempio perché il cessionario non ha la licenza richiesta), l'accisa diviene esigibile e il cedente può essere ritenuto responsabile del pagamento. Chi si avvale del regime sospensivo ha l'obbligo di verificare la regolarità dello svincolo e la qualifica del cessionario.
• Nel caso di comunicazioni del contribuente all'Amministrazione (es. denuncia di attivazione), la correttezza e la veridicità di tali comunicazioni sono decisive: una comunicazione non veritiera che abbia l'effetto di celare la realtà può costituire il comportamento omissivo idoneo a far decorrere la prescrizione solo dal momento della successiva scoperta.
• L'onere della prova sulla qualifica sostanziale del soggetto passivo (se consumatore finale o soggetto assimilato/produttore) grava sull'Amministrazione quando la questione incide sull'esigibilità dell'imposta; tuttavia il cedente che si avvale del regime sospensivo deve diligentemente verificare i requisiti del cessionario per evitare la propria responsabilità.