Cassazione Civile, Ordinanza n. 03797/2026 del 19/02/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IRAP notificato per il periodo d'imposta 2011 a una società che operava nel trasporto pubblico di passeggeri quale consorziata di un consorzio che aveva stipulato con la Regione Calabria un contratto di servizio. L'Ufficio ha recuperato a tassazione un maggiore imponibile negando la deduzione del c.d. "cuneo fiscale" prevista dall'art. 11, comma 1, lett. a), n. 2, d.lgs. n. 446 del 1997, ritenendo che l'attività rientrasse tra quelle escluse perché svolte in regime di concessione e a tariffa nel settore dei trasporti. La contribuente ha sostenuto invece che il rapporto con la Regione fosse un contratto di servizio di natura privatistica, non una concessione, e che mancasse una tariffa remunerativa dei costi. In appello la decisione di primo grado favorevole alla società è stata riformata, e la società ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) violazione dell'art. 24, comma 3, d.lgs. n. 446 del 1997, assumendo che il potere di accertamento IRAP spettasse alla Regione e non all'Agenzia delle Entrate; 2) violazione dell'art. 11 d.lgs. n. 446 del 1997 e vizio motivazionale per mancata specifica verifica delle concrete modalità di svolgimento del servizio; 3) violazione dell'art. 11 e dei criteri ermeneutici contrattuali, per non avere la CTR interpretato correttamente il contratto di servizio e le sue clausole, qualificandolo erroneamente come concessione; 4) violazione di norme costituzionali e di legge per essersi la CTR richiamata a una circolare dell'Agenzia delle Entrate priva di valore normativo vincolante.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, ritenendo che in materia di IRAP la legittimazione sostanziale all'emissione dell'avviso di accertamento spetti all'Agenzia delle Entrate, poiché la disciplina dell'imposta rientra nella potestà legislativa esclusiva dello Stato e l'attività di recupero fiscale non appartiene alle Regioni. Ha invece accolto il secondo e il terzo motivo, rilevando che la sentenza impugnata aveva omesso di esaminare in concreto le clausole del rapporto e di verificare se ricorressero cumulativamente i presupposti dell'esclusione dall'agevolazione, cioè la concessione traslativa e la tariffa remunerativa che tenga conto del costo IRAP. La Corte ha ribadito che il beneficio del cuneo fiscale è escluso solo per le imprese operanti nei settori indicati dalla norma quando esse svolgano l'attività in regime di concessione e con tariffa remunerativa sensibile al costo fiscale dell'IRAP, così da evitare una sovra-compensazione. Il quarto motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, per nuovo esame della fattispecie concreta e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il paradigma usato per denunciare violazioni di legge sostanziale.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  La Corte ricorda che l'insufficiente motivazione non è più deducibile nel testo vigente ratione temporis; l'omessa motivazione può rilevare come error in procedendo.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Utilizzato dalla Corte per ricondurre il vizio di omessa motivazione nel corretto paradigma processuale.

• art. 24, comma 3, d.lgs. n. 446 del 1997

  La Corte esclude che la competenza al recupero IRAP spetti alle Regioni; l'emissione dell'avviso compete all'Agenzia delle Entrate.

• art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 446 del 1997

  La deduzione del costo del lavoro è esclusa per le imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori indicati; la Corte chiarisce che l'esclusione opera solo in presenza congiunta di concessione traslativa e tariffa remunerativa che tenga conto del costo IRAP.

• art. 1, comma 266, legge n. 296 del 2006

  Ha modificato l'art. 11 del d.lgs. n. 446 del 1997 introducendo la misura di riduzione del cuneo fiscale e la relativa esclusione per alcuni settori.

• art. 119, secondo comma, Cost.

  La Corte richiama la giurisprudenza costituzionale per affermare che l'IRAP non è tributo proprio regionale, ma imposta istituita da legge statale con gettito attribuito alle Regioni.

• art. 117, secondo comma, lett. e), Cost.

  La disciplina dell'IRAP è ricondotta alla competenza legislativa esclusiva dello Stato in materia tributaria.

• art. 107 T.F.U.E.

  Il richiamo serve a spiegare che l'esclusione dall'agevolazione evita un aiuto di Stato incompatibile tramite sovra-compensazione.

• art. 108 T.F.U.E.

  Evocato per descrivere il dialogo tra Stato e Commissione UE sulla compatibilità della misura fiscale con il diritto dell'Unione.

• artt. 1362, 1363, 1364, 1365, 1366, 1367, 1368, 1369, 1370, 1371 c.c.

  Sono richiamati come criteri ermeneutici per l'interpretazione del contratto di servizio e delle sue clausole.

• art. 19 d.lgs. n. 422 del 1997

  Il contratto controverso risultava formalmente stipulato ai sensi di tale disposizione, circostanza che la CTR avrebbe dovuto considerare nella qualificazione del rapporto.

• art. 18 d.lgs. n. 422 del 1997

  Richiamato nel quadro della disciplina dei contratti di servizio nel trasporto pubblico locale.

• art. 30 d.lgs. n. 163 del 2006

  La Corte lo richiama per definire la concessione di servizi nel previgente codice dei contratti pubblici.

• art. 3, comma 1, lett. vv), d.lgs. n. 50 del 2016

  Richiamato per la nozione di concessione di servizi nel nuovo codice dei contratti pubblici.

• art. 23 Cost.

  Evocato dalla ricorrente per sostenere che la circolare amministrativa non può avere valore normativo o vincolante in materia tributaria.

• Decisione Commissione europea C(2007) n. 4133 del 12 ottobre 2007

  La Corte la usa come chiave di lettura euro-unitaria della norma sull'esclusione dal beneficio IRAP, per delimitare le ipotesi di neutralità e di sovra-compensazione.

Massime di principio

• In materia di IRAP, la competenza al recupero fiscale e alla contestazione degli avvisi di accertamento spetta all'Agenzia delle Entrate, poiché l'imposta è disciplina di fonte statale e non tributo proprio regionale.
• L'esclusione dalla deduzione del costo del lavoro prevista per le imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori indicati dalla norma richiede la compresenza di entrambi i presupposti: un vero rapporto concessorio con assunzione del rischio economico da parte del privato e una tariffa remunerativa che consideri il costo fiscale dell'IRAP.
• Il contratto di servizio nel trasporto pubblico locale non può essere qualificato automaticamente come concessione: occorre esaminare concretamente le clausole contrattuali e verificare se il corrispettivo consista nel diritto di sfruttare economicamente il servizio con trasferimento del rischio oppure in un appalto di servizi remunerato dall'amministrazione.
• La nozione di "tariffa" rilevante ai fini dell'esclusione dal beneficio IRAP è quella remunerativa e compensativa del servizio, idonea a tenere conto del costo IRAP; non basta un generico corrispettivo o un assetto economico-finanziario equilibrato in senso lato.
• Quando la sentenza di merito omette di accertare in fatto i presupposti applicativi di una norma agevolativa e si limita ad affermazioni astratte, la motivazione è censurabile in cassazione e la decisione va cassata con rinvio per nuovo esame della fattispecie concreta.

Come è indicizzato