Sentenza del 05/08/2025 n. 22700 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia ha impugnato, con un unico motivo ex art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la sentenza della CTR della Lombardia, denunciando la violazione delle regole sull’onere della prova e sulla prova presuntiva, nonché delle disposizioni sulla deducibilità dei costi e sulle sanzioni per componenti negativi relativi a operazioni inesistenti. Secondo l’Ufficio, la CTR aveva escluso l’inesistenza oggettiva delle compravendite di energia senza valutare congiuntamente gli indizi addotti: collegamenti e gestione promiscua delle società, assenza di strutture operative e personale, predeterminazione degli scambi, circolarità delle vendite e dei riacquisti e sistematico pareggio di quantità e corrispettivi. La controversia riguardava l’avviso sanzionatorio emesso per il 2013 ai sensi dell’art. 8, comma 2, del D.L. n. 16 del 2012, relativo alla deduzione di costi per acquisti ritenuti fittizi.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassato la sentenza della CTR della Lombardia e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. La CTR aveva confermato l’accoglimento del ricorso della società contro l’avviso, considerando lecite e comuni le operazioni back-to-back e non provata l’inesistenza; la Cassazione ha rilevato che il giudice regionale aveva valutato in astratto il funzionamento del mercato elettrico, senza esaminare analiticamente e poi nel loro insieme gli specifici indizi dell’Ufficio e la loro possibile convergenza. Non è stata quindi definitivamente accertata la fittizietà delle operazioni: il giudice di rinvio dovrà riesaminare gli elementi probatori secondo i principi indicati.

Norme richiamate

• Art. 2729 c.c.

  In tema di prova per presunzioni, il giudice, posto che deve esercitare la sua discrezionalità nell'apprezzamento e nella ricostruzione dei fatti in modo da rendere chiaramente apprezzabile il criterio logico posto a base della selezione delle risultanze probatorie e del proprio convincimento, è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessariamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valutazione analitica degli elementi indiziari per scartare quelli intrinsecamente privi di rilevanza e conservare, invece, quelli che, presi singolarmente, presentino una positività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria; successivamente, è doverosa una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva.

  La valutazione degli indizi deve svolgersi prima individualmente, per escludere quelli irrilevanti, e poi complessivamente, per verificare se siano concordanti e si rafforzino a vicenda. Il giudice non può svalutare gli indizi in astratto o fermarsi alla normalità generale del settore senza esaminare le anomalie concrete contestate.

• Art. 2697 c.c.

  La Corte ribadisce la ripartizione dell’onere probatorio nelle contestazioni di operazioni oggettivamente inesistenti: una volta che l’Amministrazione abbia fornito prova dell’inesistenza, anche mediante indizi, spetta al contribuente dimostrare l’effettività delle operazioni. La disposizione è richiamata nel motivo e il principio è applicato dalla decisione.

• Art. 8, comma 2, D.L. n. 16 del 2012, convertito dalla L. n. 44 del 2012

  È la disposizione in base alla quale era stato emesso l’avviso sanzionatorio relativo alla deduzione di componenti negativi riferiti a operazioni ritenute inesistenti. La Cassazione non decide definitivamente sulla debenza delle sanzioni, ma dispone che siano riesaminati gli indizi posti a fondamento della contestazione.

• Artt. 75 e 109, commi 1, 4 e 5, TUIR

  Le disposizioni sono richiamate nel motivo in relazione alla deducibilità dei costi contestati. La decisione non ne offre una distinta interpretazione sostanziale: stabilisce che l’esito della contestazione deve essere riesaminato dopo una corretta valutazione della prova dell’effettività o inesistenza delle operazioni.

• Art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È la base processuale del ricorso per cassazione per violazione o falsa applicazione di legge. La censura è stata accolta perché la CTR ha applicato in modo errato i criteri di valutazione della prova presuntiva.

Massime di principio

• La dimostrazione che una tipologia di operazione è lecita e normalmente utilizzata in un settore non prova, da sola, che le specifiche operazioni contestate siano effettive: occorre esaminare la condotta concreta e le sue eventuali anomalie.
• Nelle contestazioni di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione può assolvere il proprio onere probatorio anche tramite indizi; se questi raggiungono una consistenza probatoria adeguata, spetta al contribuente dimostrare l’effettività delle operazioni.
• La valutazione presuntiva richiede un esame sia analitico sia complessivo degli indizi. Elementi che isolatamente appaiono deboli possono assumere valore se considerati insieme e nella loro reciproca connessione.
• La regolarità formale delle fatture, della contabilità o dei pagamenti non è, da sola, sufficiente a dimostrare che l’operazione sia realmente avvenuta, poiché tali formalità possono essere utilizzate anche per rappresentare operazioni fittizie.
• Il rinvio non equivale a una definitiva dichiarazione di inesistenza delle operazioni: il giudice di rinvio deve rivalutare i fatti e gli indizi secondo i criteri indicati dalla Cassazione.