Sentenza del 23/02/2023 n. 64 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

Impugnazione della cartella di pagamento n. 10..2019 conseguente al controllo formale ex art. 36‑bis DPR 600/73 sulla dichiarazione IRAP 2016; iscrizione a ruolo di IRAP non versata per €14.326,00 con sanzioni, interessi e compensi di riscossione. La società ha dedotto vizi di notifica (PEC), mancanza/irregolarità della sottoscrizione del ruolo, difetto di motivazione/calcolo degli interessi e, soprattutto, ha eccepito l'illegittimità delle sanzioni e degli interessi per mancanza assoluta di colpevolezza dovuta a forza maggiore/illiquidità derivante dal reiterato ritardo nei pagamenti da parte delle ASL (committenti delle prestazioni socio‑sanitarie erogate dalla società).

La decisione

La Commissione d'appello ha parzialmente accolto l'appello dell'Agenzia limitatamente alla richiesta subordinata: ha ritenuto dovuti gli interessi moratori collegati al ruolo e alla cartella (conferma della legittimità della pretesa per interessi), mentre ha confermato la tesi del primo grado circa la causa di non punibilità per forza maggiore/necessità in relazione alle sanzioni, annullando la cartella limitatamente alle sanzioni amministrative irrogate. Spese di lite compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36‑bis

  controllo formale delle dichiarazioni

  norma di riferimento per il controllo formale che ha dato luogo all'iscrizione a ruolo; fonte della cartella impugnata

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 6, comma 5

  "Non è punibile chi ha commesso il fatto per forza maggiore"

  la Commissione ha ritenuto applicabile la causa di non punibilità per forza maggiore alle sanzioni tributarie quando il mancato versamento è conseguenza di eventi esterni e imprevedibili (qui: reiterati mancati pagamenti da ASL che avrebbero determinato impossibilità a corrispondere le imposte senza compromettere l'erogazione di servizi essenziali)

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 13, comma 1

  sanzioni per omesso versamento

  norma che disciplina le sanzioni amministrative per omessi versamenti; pur prevista, la sua applicazione può essere esclusa se ricorre causa di non punibilità

• D.P.R. n. 602/1973, art. 20

  debenza degli interessi sulle imposte dovute in base alla liquidazione e al controllo formale

  usata per sostenere che gli interessi sono connessi al capitale dell'imposta e restano dovuti indipendentemente dalla colpevolezza del contribuente

• Codice civile, art. 1282

  interessi di pieno diritto sul credito liquido ed esigibile

  richiamato per affermare che l'obbligazione iscritta a ruolo produce interessi di diritto e che non sussiste una previsione normativa che li escluda in caso di forza maggiore

• Codice penale, art. 54

  necessità come causa di giustificazione

  richiamato analogicamente per descrivere la condotta come determinata dalla necessità di evitare un grave danno alla persona (salvaguardia degli assistiti), a supporto dell'esclusione della punibilità/sanzione

Massime di principio

• Distinzione sanzioni vs interessi: le sanzioni amministrative possono essere escluse se il contribuente dimostra una causa di non punibilità/forza maggiore (evento esterno, imprevedibile e inevitabile), mentre gli interessi moratori restano generalmente dovuti perché sono connessi alla perdita temporanea di disponibilità del capitale e indipendenti dall'elemento soggettivo.
• Prova e qualità della causa esterna: il contribuente deve fornire documentazione probatoria solida (es. solleciti, attestazioni di mancato pagamento da parte della P.A., tentativi di finanziamento, costi per cessione crediti) che dimostri l'estraneità dell'evento e l'impossibilità concreta di adempiere; la mera difficoltà economica o abitualità nell'omesso versamento riduce la persuasività dell'eccezione di forza maggiore.
• Valutazione fattuale e criterio controfattuale: il giudice effettua un giudizio comparativo controfattuale (condotta che avrebbe tenuto un 'buon contribuente') e valuta la prevedibilità e la possibilità di misure alternative (rateizzazione, ravvedimento, soluzioni finanziarie).
• Natura delle prestazioni e rischio per terzi: quando il mancato pagamento si pone come scelta necessitata per evitare un danno grave a terzi (es. interruzione di servizi sanitari a persone fragile), il ricorso alla causa di giustificazione/forza maggiore può risultare più convincente, se documentalmente provato e contestualizzato.
• Conseguenze processuali e di costo: anche in caso di accoglimento parziale, è possibile la compensazione integrale delle spese; la strategia difensiva dovrebbe mirare a documentare in modo dettagliato la catena causale tra mancato incasso e impossibilità di pagamento, distinguendo sempre tra responsabilità soggettiva del contribuente e responsabilità di terzi (P.A.).
• Questioni formali di notifica o sottoscrizione del ruolo sono spesso sollevate ma non sempre decisive: occorre esaminare concretamente la regolarità formale e l'eventuale pregiudizio derivante dalla presunta irregolarità.