Cassazione Civile, Ordinanza n. 23150/2022 del 25/07/2022

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2005 nei confronti di una società formalmente estera, ritenendola fiscalmente residente in Italia ai sensi dell'art. 73, comma 3, TUIR, sulla base di plurimi indizi: presenza in Italia di amministratori residenti, svolgimento dall'Italia delle decisioni strategiche e dei rapporti commerciali, assenza di compensi agli amministratori italiani, sostanziale riduzione della struttura cinese a mero opificio. La CTP aveva accolto il ricorso della società; la CTR aveva confermato. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione dell'art. 73, comma 3, TUIR, per avere la CTR confuso la 'sede dell'amministrazione' con la mera gestione dell'ordinaria amministrazione e per aver trascurato il luogo di determinazione degli indirizzi generali; 2) violazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. e dell'art. 73 TUIR, per mancata valutazione analitica e unitaria degli indizi di esterovestizione/residenza effettiva; 3) violazione degli artt. 73, comma 2, e 162 TUIR, per avere la CTR evocato la nozione di stabile organizzazione in modo incongruo, ipotizzando che la struttura italiana di direzione e coordinamento fosse una stabile organizzazione, concetto incompatibile con l'esercizio del potere direttivo su una società estera.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha chiarito che, ai fini dell'art. 73, comma 3, TUIR, la 'sede dell'amministrazione' coincide con la sede effettiva, intesa come luogo di concreto svolgimento delle attività amministrative e di direzione e di accentramento degli organi societari, e che tale verifica richiede una valutazione concreta di tutti gli elementi sostanziali rilevanti. Ha ritenuto erronea e contraddittoria la motivazione della CTR, perché aveva escluso la rilevanza del luogo in cui si determinano gli indirizzi generali dell'attività societaria, aveva privilegiato la sola gestione dell'ordinaria amministrazione e aveva omesso una valutazione analitica e complessiva degli indizi offerti dall'Ufficio. Ha inoltre rilevato l'incongruità del richiamo alla stabile organizzazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio ad altra sezione della CTR, per nuovo esame in fatto alla luce dei principi di diritto affermati.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  È stata ritenuta ammissibile la denuncia di violazione di legge quando la censura investe l'interpretazione e l'applicazione della norma sostanziale e dei principi in materia di prova presuntiva.

• art. 73, comma 3, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato.

  I criteri di collegamento sono paritetici e alternativi; la residenza fiscale in Italia sussiste se anche uno solo di essi ricorre per la maggior parte del periodo d'imposta, a prescindere da una finalità elusiva.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in relazione al riparto dell'onere probatorio sulla residenza effettiva e sulla valutazione degli elementi indiziari.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato per la nozione di presunzione semplice e il ragionamento inferenziale del giudice.

• art. 2729 c.c.

  gravità, precisione, concordanza

  Il giudice deve valutare in modo analitico e poi complessivo gli indizi; è censurabile l'omessa verifica della loro gravità, precisione e concordanza.

• art. 73, comma 2, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato nel terzo motivo in combinato con l'art. 162 TUIR, ma ritenuto non correttamente applicato dalla CTR.

• art. 162 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La stabile organizzazione è concetto non sovrapponibile alla struttura che esercita direzione e coordinamento su una società estera; non si può qualificare come stabile organizzazione la società che esercita il potere direttivo.

• art. 4, paragrafo 3, Convenzione Italia-Cina contro le doppie imposizioni

  si ritiene che essa è residente dello Stato in cui si trova la sua sede centrale o la sede della sua direzione effettiva

  La direzione effettiva è rilevante quale criterio convenzionale di collegamento per individuare la residenza fiscale.

• art. 4, paragrafo 3, Modello OCSE

  Place of effective management

  Il place of effective management è uno dei fattori rilevanti per la residenza, non necessariamente l'unico, secondo l'evoluzione del Modello OCSE.

Massime di principio

• Ai fini dell'art. 73, comma 3, TUIR, la residenza fiscale di una società si determina tramite criteri di collegamento alternativi e paritetici: sede legale, sede dell'amministrazione oppure oggetto principale; basta che uno di essi sia in Italia per la maggior parte del periodo d'imposta.
• La nozione di 'sede dell'amministrazione' coincide con la sede effettiva della società, intesa come luogo in cui si svolgono in concreto le attività di direzione e amministrazione e si accentrano gli organi societari, non con la sola gestione dell'ordinaria amministrazione o con la mera attività produttiva.
• L'accertamento della residenza effettiva richiede una valutazione concreta e unitaria di tutti gli elementi sostanziali disponibili; il giudice non può escludere aprioristicamente alcuni indizi né limitarsi a un richiamo generico delle conclusioni di merito.
• In tema di presunzioni semplici, il giudice deve prima valutare singolarmente gli indizi e poi apprezzarli complessivamente, verificando se siano gravi, precisi e concordanti; è censurabile la decisione che ometta tale duplice passaggio logico.
• La nozione di stabile organizzazione non è sovrapponibile alla funzione di direzione e coordinamento esercitata su una società estera, sicché non può essere utilizzata in modo automatico per qualificare la struttura che assume decisioni gestorie su un altro soggetto giuridico.

Come è indicizzato