Sentenza del 07/06/2023 n. 1834 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Salerno

Esito

La controversia

La ricorrente ha impugnato l’atto di recupero n. TF9CRM400504, con cui l’Agenzia delle Entrate ha richiesto la restituzione di un credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo di € 152.916,00, oltre a sanzioni e interessi. Ha contestato il difetto di motivazione e la violazione del principio di legalità, sostenendo che l’Ufficio aveva disconosciuto il credito senza acquisire il parere tecnico del Ministero dello Sviluppo Economico (MISE), necessario per valutare la natura innovativa delle attività; ha inoltre dedotto eccesso di potere e decadenza della pretesa per credito non spettante. La società aveva prodotto documentazione sull’attività svolta e sugli adempimenti eseguiti.

La decisione

La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Salerno ha accolto il ricorso e annullato l’atto impugnato. Ha ritenuto che, data la complessità tecnico-scientifica della valutazione sull’ammissibilità delle attività di ricerca e sviluppo, l’Agenzia non potesse fondare autonomamente il disconoscimento del credito senza un adeguato apporto tecnico del MISE; le motivazioni dell’Ufficio, in assenza di tale parere e a fronte della documentazione della società, non erano sufficienti a legittimare la pretesa. Il vizio ha concretamente pregiudicato il diritto di difesa. Gli ulteriori motivi, compresa la questione della decadenza e della distinzione tra credito non spettante e inesistente, non sono stati esaminati, essendo assorbiti dall’accoglimento per difetto di motivazione. La sospensione cautelare era stata concessa il 20 febbraio 2023. Le spese sono state compensate per la complessità interpretativa della controversia.

Norme richiamate

• Art. 8, comma 2, D.M. 27 maggio 2015

  Il tenore letterale della norma sembrerebbe limitare la discrezionalità tecnica dell'Agenzia delle Entrate la quale non può esercitarla autonomamente senza ottenere il parere necessario degli organi tecnici.

  Secondo la lettura adottata dalla Corte, quando la verifica del credito richiede valutazioni tecnico-scientifiche sull’ammissibilità delle attività o sulla pertinenza e congruità dei costi, l’Agenzia non può sostituire con una propria valutazione priva di adeguato supporto tecnico quella degli organi competenti; il parere del MISE è necessario nel caso concreto.

• Art. 13, comma 5, D. Lgs. 471/1997

  il dettato normativo dell'articolo 13, comma 5, D. Lgs. 471/1997 individua due elementi, entrambi indispensabili, per qualificare un credito come inesistente: 1) mancanza del presupposto costitutivo del credito, con ciò intendendosi che la situazione giuridica creditoria non emerge dai dati contabili, patrimoniali o finanziari del contribuente; 2) inesistenza del credito non riscontrabile mediante controlli automatizzati o formali dei dati in anagrafe tributaria, ai sensi degli articoli 36-bis, 36-ter D.P.R. 600/1973 e 54-bis D.P.R. 633/1972.

  La qualificazione del credito come inesistente richiede congiuntamente l’assenza del presupposto costitutivo e l’impossibilità di rilevare l’inesistenza mediante i controlli automatizzati o formali indicati. La Corte richiama questa distinzione, ma non decide nel merito la classificazione del credito nel caso concreto.

• Articoli 36-bis e 36-ter D.P.R. 600/1973

  il dettato normativo dell'articolo 13, comma 5, D. Lgs. 471/1997 individua due elementi, entrambi indispensabili, per qualificare un credito come inesistente: 1) mancanza del presupposto costitutivo del credito, con ciò intendendosi che la situazione giuridica creditoria non emerge dai dati contabili, patrimoniali o finanziari del contribuente; 2) inesistenza del credito non riscontrabile mediante controlli automatizzati o formali dei dati in anagrafe tributaria, ai sensi degli articoli 36-bis, 36-ter D.P.R. 600/1973 e 54-bis D.P.R. 633/1972.

  Gli articoli sono richiamati per individuare i controlli automatizzati o formali la cui possibilità di rilevare l’inesistenza del credito esclude, secondo la ricostruzione riportata dalla Corte, uno dei requisiti necessari per qualificarlo come inesistente.

• Art. 54-bis D.P.R. 633/1972

  il dettato normativo dell'articolo 13, comma 5, D. Lgs. 471/1997 individua due elementi, entrambi indispensabili, per qualificare un credito come inesistente: 1) mancanza del presupposto costitutivo del credito, con ciò intendendosi che la situazione giuridica creditoria non emerge dai dati contabili, patrimoniali o finanziari del contribuente; 2) inesistenza del credito non riscontrabile mediante controlli automatizzati o formali dei dati in anagrafe tributaria, ai sensi degli articoli 36-bis, 36-ter D.P.R. 600/1973 e 54-bis D.P.R. 633/1972.

  La disposizione è citata quale norma sui controlli automatizzati rilevanti per distinguere il credito inesistente dal credito esistente ma non spettante; tale distinzione è richiamata, non risolta nel merito.

Massime di principio

• Quando il disconoscimento di un credito d’imposta per ricerca e sviluppo dipende da valutazioni tecniche complesse sulla natura delle attività o sui costi, l’atto di recupero deve poggiare su una valutazione tecnica adeguata; secondo questa decisione, l’Ufficio non può basarsi soltanto sulle proprie valutazioni se manca il parere del MISE.
• Un atto impositivo può essere annullato per difetto di motivazione quando la carenza impedisce al contribuente di comprendere e contestare efficacemente la pretesa e il pregiudizio al diritto di difesa risulta concretamente dimostrato.
• Credito inesistente e credito non spettante non sono equivalenti: per la qualificazione come inesistente la decisione richiama la necessità congiunta dell’assenza del presupposto costitutivo e dell’impossibilità di rilevare il difetto tramite controlli automatizzati o formali. La distinzione, tuttavia, non è stata applicata definitivamente alla controversia, perché gli altri motivi sono rimasti assorbiti.
• Se il ricorso viene accolto sulla base di un vizio assorbente dell’atto, il giudice può non esaminare gli ulteriori motivi; le spese possono essere compensate quando la controversia presenta una particolare complessità interpretativa.