Cassazione Civile, Sentenza n. 8484/2024 del 28/03/2024

Esito

La controversia

Eur Immobiliare impugnava la sentenza della CTR che, accogliendo l'appello dell'Agenzia, aveva qualificato come elusiva una serie di operazioni societarie (cessione dell'84% di Festin Costruzioni e successivi trasferimenti di quote tra società riconducibili al medesimo gruppo) e aveva confermato la ripresa a tassazione di redditi originariamente imputati a Festin. In cassazione la società deduceva: (1) che la CTR ha operato una riqualificazione d'ufficio in termini di elusione fiscale diversa dalla contestazione amministrativa (che riguardava una ripresa a tassazione per IRES 2008), violando gli artt. 112 e 113 c.p.c. e l'art. 37-bis DPR 600/1973; (2) che la decisione d'appello era una decisione 'a sorpresa' senza previa segnalazione della questione alle parti (art. 101 c.p.c.); (3) e (4) che la CTR aveva applicato erroneamente i principi sull'abuso del diritto/elusione, deducendo l'abusività dalla mera appartenenza delle società a un medesimo gruppo e senza adeguata valutazione della sostanza economica o prova a carico dell'Amministrazione; (5) omessa statuizione su un motivo dedotto in primo grado. Il ricorso chiedeva l'annullamento della sentenza regionale e il riesame della controversia.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto i primi due motivi (nullità per riqualificazione d'ufficio e decisione a sorpresa) ma ha accolto il terzo e il quarto motivo (violazione e falsa applicazione delle norme in tema di abuso del diritto/elusione). Il Collegio ha ritenuto che la CTR avesse formulato conclusioni generiche e anapodittiche senza fornire una ricostruzione fattuale sufficiente a dimostrare che le singole operazioni fossero prive di sostanza economica o non conformi a logiche di mercato; la prova dell'anomalia e della mancanza di ragioni extrafiscali non era adeguatamente esplicitata. Per tali ragioni la Cassazione ha cassato la sentenza impugnata, limitatamente ai motivi accolti, e ha rinviato la causa alla Corte tributaria regionale del Lazio in diversa composizione per un nuovo esame conforme ai principi di diritto espressi. Il quinto motivo è stato dichiarato assorbito. La decisione sulle spese del giudizio di legittimità è rimessa al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• art. 37-bis D.P.R. n. 600/1973

  Norma richiamata dalla giurisprudenza in tema di elusione; il ricorrente aveva sostenuto che la CTR non poteva fondare una pronuncia elusiva senza che l'Amministrazione avesse adempiuto agli obblighi previsti dall'art. 37-bis (contraddittorio preprocessuale e motivazione rafforzata). La Corte ha però richiamato il principio consolidato secondo cui il giudice può rilevare d'ufficio la natura elusiva, indipendentemente dagli adempimenti amministrativi, pur precisando che la valutazione di elusività richiede adeguata motivazione e ricostruzione fattuale.

• art. 10-bis L. n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Norma che definisce l'abuso del diritto quale operazione priva di sostanza economica finalizzata a vantaggi fiscali indebiti. La Corte ha richiamato i criteri interpretativi che l'art. 10-bis riassume (sostanza economica, indici di mancanza di sostanza, ragioni extrafiscali non marginali) e ha rilevato che la CTR non ha adeguatamente applicato tali principi nella ricostruzione dei fatti.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato in relazione al dovere del giudice di decidere su tutte le domande e questioni delle parti. Il ricorrente aveva lamentato omissione e decisione su presupposti diversi; la Corte ha escluso rilievo in alcuni motivi ma ha valutato la correttezza motivazionale della CTR.

• art. 113 c.p.c.

  Norma generale sulla motivazione delle decisioni; invocata quanto alla necessità che la CTR motivi adeguatamente la ricostruzione fattuale e giuridica quando riqualifica operazioni come elusive.

• art. 101, comma 2, c.p.c.

  Disciplina l'obbligo del giudice di segnalare alle parti l'intenzione di decidere su questioni non sollevate dalle stesse (cd. segnalazione ai fini del contraddittorio). La Corte ha rilevato che, pur essendo possibile l'obbligo di segnalazione quando la questione sia mista di fatto e diritto, la ricorrente non ha dimostrato concretamente quali argomenti avrebbe aggiunto se tale segnalazione fosse stata effettuata, non ottenendo così l'annullamento sul punto.

• art. 360 c.p.c. (comma 1, nn. 3 e 4) - motivi per cassazione

  Norma che disciplina i motivi di legittimità impugnabili in Cassazione: n.3 per violazione di norme di diritto, n.4 per nullità per violazione di norme di diritto processuale. Il ricorso è stato formulato su tali basi; la Corte ha accolto i motivi che rientravano nella falsa applicazione delle norme sull'abuso del diritto.

• art. 378 c.p.c.

  Richiamato quale termine per le memorie del Pubblico Ministero; citato nel procedimento ma senza incidenza sostanziale sulla decisione di merito qui descritta.

• art. 384 e art. 385 c.p.c.

  Norme che disciplinano gli effetti della cassazione e la pronuncia sulle spese rispettivamente; la Corte ha disposto la cassazione parziale e il rinvio ai sensi dell'art. 384 c.p.c., rimettendo la decisione delle spese al giudice di rinvio (art. 385).

• art. 56 D.Lgs. n. 546/1992

  Norma processuale tributaria relativa alla proposizione di questioni già deliberate in primo grado; viene citata in relazione al motivo sulla mancata riassunzione di questioni in appello.

• Cost. art. 53

  Richiamato dalla giurisprudenza come fondamento costituzionale del principio antielusivo (capacità contributiva e progressività), a supporto dell'applicazione del principio generale antielusivo.

• Raccomandazione UE 2012/772/UE

  Fontse comunitaria richiamata per definire operazioni 'artificiali' o prive di sostanza economica e per chiarire i criteri di valutazione dell'elusione/planificazione fiscale aggressiva; utile al giudice per il confronto interpretativo.

Massime di principio

• Il giudice può rilevare d'ufficio la natura elusiva di operazioni anche se l'Amministrazione non ha esperito il contraddittorio preprocessuale previsto dall'art. 37-bis DPR 600/1973; tuttavia la riqualificazione esige una motivazione fattuale dettagliata e l'accertamento della mancanza di sostanza economica delle singole operazioni.
• La mera appartenenza delle società coinvolte a un medesimo gruppo non è di per sé sufficiente a dimostrare l'abuso del diritto: occorre valutare singolarmente gli indici di anomalia e la presenza (o assenza) di valide ragioni extrafiscali non marginali.
• L'onere probatorio è condiviso: l'Amministrazione deve spiegare perché la forma giuridica adottata appare anomala o inadeguata rispetto all'operazione economica; il contribuente deve dimostrare l'esistenza di ragioni economiche alternative, organizzative o gestionali rilevanti.
• Se il giudice d'appello decide su questioni miste di fatto e diritto non prospettate dalle parti, la parte che invoca la nullità deve indicare concretamente quali argomentazioni avrebbe svolto se fosse stata avvisata (pena il rigetto del motivo per 'decisione a sorpresa').
• Quando la decisione d'appello è motivata con espressioni generiche o anapodittiche sulla concatenazione di negozi elusivi, la Cassazione può cassare e rinviare per un nuovo esame ordinato e documentato, richiedendo una ricostruzione fattuale puntuale.
• In situazioni analoghe è prudente per l'Amministrazione dettagliare nella contestazione amministrativa le ragioni di anomalia degli atti (se possibile), e per il contribuente raccogliere documentazione che dimostri finalità extrafiscali non marginali prima del contenzioso.