Sentenza del 16/07/2024 n. 19512 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli avvisi di accertamento notificati nel 2012 per IRES, IRAP e IVA relative ai periodi d’imposta 2008, 2009 e 2010. I rilievi contestavano, tra l’altro, la determinazione dei prezzi di trasferimento per servizi di call center resi alla consociata olandese e la deducibilità dei servizi gestionali infragruppo “Executive”, “Facilities” e “IT”; erano inoltre contestati altri costi non inerenti, non documentati o indeducibili e la detrazione IVA. Dopo l’esito negativo dell’istanza di accertamento con adesione del 20 settembre 2012, la società ha impugnato gli avvisi. In cassazione ha formulato dieci motivi: motivazione degli avvisi, ripartizione dell’onere della prova e criteri di transfer pricing, vizi di motivazione della sentenza, deducibilità dei servizi gestionali e di altri costi, nonché applicabilità retroattiva del transfer pricing ai fini IRAP.

La decisione

La Cassazione ha accolto il secondo, quarto, sesto e ottavo motivo, relativi all’onere probatorio e ai criteri di determinazione dei prezzi di trasferimento, nonché alla valutazione della deducibilità dei servizi gestionali infragruppo. Ha rilevato che l’Ufficio non poteva escludere automaticamente dal campione di comparazione società con risultati negativi o dati contabili mancanti senza verificare se ricorressero situazioni particolari; inoltre, la CTR doveva valutare la comparabilità delle società selezionate e il contratto che documentava i servizi gestionali ricevuti. Il primo e il quinto motivo, sulla motivazione degli avvisi, sono stati dichiarati inammissibili; il terzo e il settimo, sulla motivazione apparente della sentenza, il nono, sui costi di trasporto e altri costi, e il decimo, sulla retroattività della disciplina IRAP, sono stati rigettati. La sentenza della CTR della Lombardia n. 4950/24/2015 è stata cassata nei limiti dei motivi accolti, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Art. 110, comma 7, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  In materia di transfer pricing, la disciplina contenuta nell'art. 110, comma 7, del D.P.R. n. 917/1986, non integra una disciplina antielusiva in senso proprio, essendo essa finalizzata alla repressione dei fenomeni di spostamento artificioso dei profitti in un'altra giurisdizione.

  La norma disciplina la rettifica dei prezzi nelle transazioni tra imprese associate per contrastare lo spostamento artificioso di profitti, senza richiedere la prova di un concreto vantaggio fiscale o della maggiore fiscalità nazionale. L’Ufficio deve provare che le transazioni infragruppo siano avvenute a un prezzo inferiore al valore normale; al contribuente spetta dimostrare la conformità dei valori al mercato.

• Art. 9, comma 3, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  La definizione di valore normale, ai sensi dell'art. 9, comma 3, del D.P.R. n. 917/1986, oltre a fare riferimento ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni, comporta una valutazione che tenga conto dei criteri di determinazione dei prezzi secondo le linee guida OCSE, adottando il metodo ritenuto più appropriato alle circostanze del caso, senza prevedere alcun criterio gerarchico tra i diversi metodi.

  Il valore normale va determinato con il metodo più appropriato alle circostanze concrete, secondo le linee guida OCSE, senza una gerarchia obbligatoria tra i metodi. La comparabilità va valutata considerando le circostanze economiche rilevanti: non è legittimo scartare automaticamente società perché in perdita o prive di alcuni dati, senza accertare se la loro situazione le renda davvero non comparabili.

• Art. 109 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Con specifico riferimento, poi, ai costi riguardanti i servizi gestionali "Executive", "Facilities" ed "IT", forniti dalla capogruppo Stream Europe, va osservato che i costi sostenuti da una società per l'acquisto di servizi, sulla base di un contratto stipulato con altre entità appartenenti al medesimo gruppo, soddisfano le condizione previste dall'art. 109 D.P.R. n. 917/1986 (inerenza, oggettiva determinabilità, certezza ed effettività), che ne consentono la deduzione, se la società del gruppo documenti i contratti nei quali sono previste e regolate le prestazioni ricevute.

  I costi per servizi infragruppo possono essere dedotti quando ricorrono inerenza, certezza, effettività e oggettiva determinabilità, e il contribuente documenta con il contratto le prestazioni e le modalità di remunerazione. Il giudice deve esaminare tale documentazione prima di concludere per l’indeducibilità.

• Art. 1, comma 281, della legge 27 dicembre 2013, n. 147

  l'art. 1, comma 281, della legge n. 147/2013, che ha esteso ai fini IRAP l'applicazione del transfer pricing ai periodi di imposta anteriori rispetto alla sua entrata in vigore, realizza una norma di interpretazione autentica, sicché, come tale, è volta a produrre effetti anche per il passato, consentendo l'applicazione dell'art. 110, comma 7, del T.U.I.R. ai periodi d'imposta dal 2008 in poi.

  La disposizione è interpretativa e ha efficacia retroattiva: la disciplina del transfer pricing può quindi applicarsi ai fini IRAP anche ai periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore, inclusi quelli dal 2008 in poi.

• Art. 111, comma 6, della Costituzione

  si è in presenza di una tipica fattispecie di "motivazione apparente", allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione è apparente e invalida quando, pur essendo materialmente presente, non consente di controllare la coerenza e la logicità del ragionamento decisorio. Nel caso concreto la motivazione della CTR superava però la soglia minima costituzionale.

• Art. 366, primo comma, n. 6, del codice di procedura civile

  Trattasi di censure, tuttavia, che attengono all'accertamento di merito effettuato dalla C.T.R., che non può trovare ingresso in questa sede, anche perché il contenuto degli avvisi in questione è stato riportato a stralci, e non nella sua interezza, e quindi, anche sotto il profilo della c.d. autosufficienza (art. 366, primo comma, num. 6), cod. proc. civ.), il motivo non è sufficientemente specifico e idoneo a far comprendere la dedotta violazione di legge.

  Il ricorso per cassazione deve esporre in modo specifico e autosufficiente gli elementi necessari a comprendere la censura. La riproduzione solo parziale degli avvisi impugnati non è stata sufficiente a sostenere la contestazione della loro motivazione.

Massime di principio

• Nelle controversie di transfer pricing, l’Amministrazione deve dimostrare lo scostamento tra il prezzo infragruppo applicato e il valore normale; non deve invece provare un concreto vantaggio fiscale. Il contribuente deve documentare la conformità al mercato dei prezzi praticati.
• Il valore normale va determinato con il metodo più appropriato alle circostanze del caso, secondo le linee guida OCSE: non esiste una gerarchia automatica tra i metodi e non è sufficiente imporre un valore mediano senza motivare la scelta rispetto ai dati e alle caratteristiche dell’impresa.
• La selezione delle società comparabili deve essere motivata e concreta. Risultati negativi o dati contabili mancanti non giustificano, da soli, l’esclusione automatica; occorre verificare se la situazione specifica renda la società non comparabile.
• Per dedurre costi relativi a servizi infragruppo è importante documentare con contratti le prestazioni effettivamente ricevute e i criteri di remunerazione. Il giudice deve valutare tale documentazione e verificare i requisiti di inerenza, certezza, effettività e determinabilità.
• La disciplina del transfer pricing si applica ai fini IRAP anche ai periodi d’imposta dal 2008 in poi, in forza dell’efficacia retroattiva riconosciuta alla norma di interpretazione autentica.
• Nel ricorso per cassazione, le censure sulla motivazione degli atti devono essere formulate in modo autosufficiente, riportando gli elementi essenziali degli atti contestati; la loro riproduzione soltanto per estratti può renderle inammissibili.